新的会计准则 递延所得税解读

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1、解读《企业会计准则第18号——所得税》　　【摘要】本文分析了新企业会计准则下所得税会计的基本理念、会计核算方法、差异分类、递延所得税的确认和计量等变化，详解了所得税费用的计算过程，梳理了所得税会计核算的基本思路和方法。　　【关键词】资产负债表债务法；计税基础；暂时性差异；递延所得税资产或负债　　《企业会计准则第18号——所得税》（以下简称：新所得税准则），以全新的理念阐述了我国新形势下的所得税会计，实现了与《国际财务报告准则12号——所得税》基本趋同，是我国所得税会计一次具有深刻意义的变革。2008年实施的新企业所得税法（以下简称“新税法”），启用了新的年度纳税申报表，该申

2、报表的设计理念也充分体现了新所得税准则的基本理念。因此，学习新所得税准则的基本理论，掌握其会计处理方法，不仅是会计核算的需要，对新税法下的所得税汇算清缴工作也具有现实意义。　　一、新所得税准则的变化分析　　所得税会计产生于会计收益和税法收益的差异。会计和税收因服务目的不同，遵循的处理原则亦不同。会计的目的是向会计信息使用者提供对决策有用的信息，遵从会计准则；而税收的目的是对企业的经营所得征税，遵从税收法规。会计准则和税收法规的差距影响和决定了所得税会计处理方法的变革。　　新所得税准则与2001年发布的《企业会计制度》（以下简称“原制度”）相比，在基本理念、会计核算方法、差异

3、分类、递延所得税的确认和计量、可抵扣亏损的处理等方面发生巨大变化，对所得税会计实务亦产生重大影响。　　（一）理论基础的转变　　2006年财政部新颁布的企业会计准则，最核心的变化是核心价值理念由“配比收益”（配比收益=收入-费用-损失）转变为“全面收益”（全面收益=期末净资产-期初净资产-所有者分配或新投入资本），会计视角由“收入费用观”转变为“资产负债观”，核心报表亦由“利润表”转变为“资产负债表”。　　新所得税准则的核心内容充分体现了以“资产负债观”为基础的全面收益理论，即资产价值增加或负债价值减少会产生收益，反之则产生损失。在资产负债表日，逐项确认资产或负债的账面价值（

4、遵从会计准则）和计税基础（遵从税收法规）之间的差异，并将这些差异的未来纳税影响，确认为具有真实意义的资产或负债，即“递延所得税资产”或“递延所得税负债”。新准则不仅要求确认和计量差异对所得税费用和净利润的影响，而且还要求确认和计量差异对资产负债表项目的影响，而原制度是以“收入费用观”为重心，只考虑会计制度和税收法规对收入、费用及损失在核算口径和确认时间上的差异，仅要求确认和计量差异对所得税费用和净利润的影响，倒轧出的资产负债表调节项目“递延税款借项（或贷项）”，其既非资产，亦非负债，不能真实反映出差异对未来纳税的影响。　　（二）会计核算方法的变化　　新所得税准则要求企业一律

5、采用资产负债表债务法进行所得税会计核算。而原制度允许企业在应付税款法与纳税影响会计法（包括递延法和利润表债务法）之间进行选择。　　资产负债表债务法的选择是新所得税准则核心价值理念的必然结果，是所得税会计的重大突破。资产负债表债务法不仅有利于会计信息的使用者理解企业所得税的经济价值，而且可以对未来现金流量作出恰当的评价和预测。　　执行新所得税准则前，企业大都采用应付税款法，因不考虑递延所得税，核算相对较简单。而资产负债表债务法的采用显然增加了所得税会计核算的技术难度。各种所得税会计核算方法比较见表1。　　　　（三）计税基础的引入　　新所得税准则基于“资产负债观”的理论基础，引

6、入了“计税基础”的新概念，确认资产和负债的计税基础是所得税会计的关键要点。资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前扣除的金额。负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。而原制度是基于“收入费用观”的理论基础，不考虑会计准则和税收法规在资产、负债的确认和计量上的差异。　　（四）暂时性差异的确认　　暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差额。由于资产、负债的账面价值和计税基础不同，在未来

7、收回资产和清偿负债的期间内，会产生应纳税金额或可抵税金额，分别定义为“应纳税暂时性差异”和“可抵扣暂时性差异”，由此形成企业的递延所得税负债和递延所得税资产。递延所得税资产和递延所得税负债的确认与计量见表2。　　　　新税法与新企业会计准则相比，在下列会计事项（不限于）有不同的规定，有可能产生暂时性差异并需确认相关的递延所得税资产或负债。一是固定资产的折旧方法和折旧年限的不同。二是无形资产的摊销方法和摊销年限的不同（使用寿命不确定的无形资产，会计准则不摊销，税法规定摊销期限不低于10年）。三是自创无形资产摊销成本的不