——重大非常规交易

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1、附件3：中国注册会计师审计准则问题解答第3号——重大非常规交易（征求意见稿）问题清单：一、什么是重大非常规交易？二、如何识别重大非常规交易并评估与其相关的重大错报风险？三、如何应对与重大非常规交易相关的重大错报风险？四、在项目质量控制复核过程中，对重大非常规交易有何考虑？五、在对财务报表形成审计意见时，对重大非常规交易有何考虑？六、如何与治理层沟通重大非常规交易？七、审计工作记录方面对重大非常规交易有何考虑？1重大非常规交易，特别是临近会计期末发生的、在作出“实质重于形式”判断方面存在困难的重大非常规交易，为被审计单位编制虚假财务报告提供了机会。被审计单位从事交易的

2、目的可能是为了对财务信息做出虚假陈述或掩盖侵占资产的行为。中国注册会计师审计准则要求注册会计师在识别、评估和应对财务报表重大错报风险时，对重大非常规交易给予特别关注。本问题解答旨在提醒注册会计师切实履行与重大非常规交易相关的责任，并帮助注册会计师在财务报表审计工作中恰当识别、评估和应对由此产生的重大错报风险。一、什么是重大非常规交易？答：重大非常规交易是注册会计师在审计工作中发现的被审计单位超出正常经营过程的重大交易，或基于对被审计单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息，认为显得异常的重大交易。重大非常规交易的例子可能包括：（1）复杂的股权交易，如公司重组

3、或收购；（2）与处于公司法制不健全的国家或地区的境外实体之间的交易；（3）对外提供厂房租赁或管理服务，而没有收取对价；（4）具有异常大额折扣或退货的销售业务；（5）循环交易，如售后回购交易；（6）在合同期限界满之前变更条款的交易；（7）采用特殊交易模式或创新交易模式；（8）交易标的对交易对手而言不具有合理用途；（9）交易价格明显偏离正常市场价格。2二、如何识别重大非常规交易并评估与其相关的重大错报风险？答：实施风险评估程序了解被审计单位及其环境，为注册会计师识别重大非常规交易提供了重要基础。为此，注册会计师需要了解与被审计单位业务性质、组织结构和经营特征相关的事项。

4、这些事项包括被审计单位的业务类型、产品和服务的种类以及关联方等。注册会计师还需要考虑影响被审计单位所属行业的相关事项，例如行业会计惯例、竞争环境以及财务趋势和比率等。在实施下列审计程序时，注册会计师应当特别关注重大非常规交易的存在。（一）询问根据《中国注册会计师审计准则第1141号—财务报表审计中与舞弊相关的责任》的规定，注册会计师应当询问被审计单位的管理层和其他人员，以确定其是否知悉任何影响被审计单位的舞弊事实和舞弊嫌疑或舞弊指控。询问对象应当包括参与生成、处理或记录复杂或非常规交易的被审计单位雇员及指导和监督他们的上级。（二）实施分析程序实施分析程序可能有助于注

5、册会计师识别未注意到的被审计单位的情况，并可能有助于评估重大错报风险。注册会计师在计划审计工作阶段实施分析程序时，需要将识别重大非常规交易作为实施分析程序的目的之一。（三）考虑舞弊风险因素注册会计师考虑获取的被审计单位及其环境信息（包括重大非常规交易），是否表明存在一个或多个舞弊风险因素。与重大非常规交易有关的舞弊风险因素的例子包括：（1）从事超出正常经营过程的重大关联方交易；3（2）与未经审计或由其他会计师事务所审计的关联企业进行超出正常经营过程的重大交易；（3）重大、异常或高度复杂的交易，特别是临近会计期末发生的、在作出“实质重于形式”判断方面存在困难的重大非常

6、规交易。上述交易为被审计单位编制虚假财务报告提供了机会。（四）了解与会计分录相关的控制注册会计师应当了解与会计分录相关的控制，这些分录包括用以记录非经常性的、异常的交易或调整的非标准会计分录。（五）测试日常会计核算过程中作出的会计分录注册会计师应当测试日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整是否适当。为此，注册会计师应当：（1）向参与财务报告过程的人员询问与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动；（2）选择在报告期末作出的会计分录和其他调整；（3）考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整。《中国注册会计师审计准则第121

7、1号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》指出，重大非常规交易很可能导致特别风险。《中国注册会计师审计准则第1323号——关联方》规定，注册会计师应当将识别出的、超出被审计单位正常经营过程的重大关联方交易导致的风险确定为特别风险。与重大非常规交易相关的风险通常很少受到日常控制的约束。根据《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定，如果认为存在特别风险，4注册会计师应当了解被审计单位与该风险相关的控制。根据《中国注册会计师审计准则第1323号——关联方》的规定，注册会计师应当询问被审计单位的管理