浅谈外币预付账款期末汇兑损益处理

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1、浅谈外币预付账款期末汇兑损益处理摘要：现行的会计准则已明确货币性项目包括应收账款、其他应收款、长期应收款、应付账款、其他应付款、长期应付款这六类往来科目，但对预付账款科目是否属于货币性项目尚未做出全面、明确的相关规定，这就使得业内人士对这一问题各持己见，很难达到高度统一。基于此，试从货币性项目的定义出发，结合实例，探讨对外币预付账款在期末资产负债表日是否需要进行汇兑损益处理这一问题的见解。关键词：外币；预付账款；期末；汇兑损益中图分类号：F201文献标志码：A文章编号：1000-8772(2012)17-0069-02一、外币预付账款期末是否进行汇兑损益的思考汇兑损益是指外币货币性

2、项目因资产负债表日即期汇率与初始确认时或前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差异。换而言之，对于外币货币性项目应采用资产负债表日的即期汇率折算，产生的汇兑差额计入当期损益，同时调增或调减外币货币性项目的记账本位币金额。因此，外币预付账款期末是否进行汇兑损益处理，关键在于预付账款是否属于货币性项目。那么预付账款究竟属于货币性项目，还是非货币性项目呢？在《企业会计准则第19号一一外币折算》中规定，货币性项目是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或偿付的负债。其中，货币性项目又分为货币性资产和货币性负债：货币性资产包括库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应

3、收款等；货币性负债包括短期借款、应付账款、其他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。而非货币性项目是指货币性项目以外的项目，包括存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等。可以发现，预付账款不在所列举的项目中，故而业内人士对此各持己见。有些观点认为对于预付账款而言，款项已经支付，汇率变动风险随着款项的支付将由收到款项的一方承担，记录预付账款的一方不再承担未来的汇率变动风险，同时未来收回的一般是存货、固定资产等，不是货币资金，经济利益的流入金额是不固定的，所以认为预付账款是非货币性资产，不应按照期末汇率对预付账款进行调整。然而，笔者认为应从货币性项目的定义出发，针对外币购销业务的预

4、付账款，如果购销合同中明确规定标的物的外币金额、预付款的时间及比例，卖方将按照合同外币金额提供货物，若卖方不能按照合同约定提供货物应退回预付款，则此类外币预付账款可以确认为将来是以固定或可确定的金额收取的资产。《合同法》第142条规定，标的物毁损灭失的风险，在标的物交付之前由出卖人承担，交付之后由买受人承担，但法律另有规定或当事人另有约定的除外。《合同法》第132条规定，标的物的所有权自标的物交付时起转移，但法律另有规定或当事人另有约定的除外。从《合同法》的这两条规定可以看出，如果法律没有另行规定或当事人没有另行约定，动产的购销则是以交付时点为标的物所有权风险报酬转移时点，所以针对

5、买方而言，标的物资产应按交付时的即期汇率入账，前期预付账款同标的物资产确认入账时的汇率差额应计入当期损益。二、举例分析外币预付账款期末汇兑损益核算的必要性针对外币预付账款期末是否应进行汇兑损益处理，本文将通过举例来分析期末应作汇兑损益处理的必要性。例：甲公司为境内上市制造企业，2011年6月30日，甲公司与国外乙公司签订一份购买原材料的购销合同，合同中约定该原材料的价值为10000美元，并将于2011年12月31日交货；货款分三次支付：2011年6月30日（即期汇率:1USD=6.47CNY）预付货款的20%；2011年9月30日（即期汇率：1USD=6.35CNY）预付货款的30

6、%；2011年12月31日（即期汇率：1USD=6.30CNY）交货时支付剩余的50%款项；国外乙公司于2011年12月31日准时交货。假定每个季末为甲公司的资产负债表日，假设甲公司发生外币业务时按交易日的即期汇率折算为记账本位币。处理方法一：将预付账款视为非货币性项目，资产负债表日不进行汇兑损益处理，并且存货等资产分别按预付款项时的即期汇率确认入账。(1)2011年6月30日借：预付账款12940贷:银行存款——美元12940($2000X6.47)(2)2011年9月30日借：预付账款19050贷:银行存款——美元19050($3000X6.35)(3)2011年12月31日借

7、：原材料63490贷：预付账款31990($2000X6.47+$3000X6.35)银行存款——美元31500($5000X6.30)处理方法二：将预付账款视为非货币性项目，资产负债表日不进行汇兑损益处理，即只在交易日按即期汇率核算，待货款清账时再一次性结算汇率差额。(1)2011年6月30日借：预付账款12940贷:银行存款——美元12940($2000X6.47)(1)2011年9月30日借：预付账款19050贷：银行存款——美元19050($3000X6.35