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1、借款费用资本化主要变化与影响一、借款费用资本化的三个主要变化 (一)借款费用资本化资产范围的变化 原准则中借款费用应予资本化的资产范围只有固定资产,包括企业自己购买或建造的固定资产,也包括委托其他单位建造的固定资产。而新准则规定,借款费用资本化的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或者可销售状态的资产,包括固定资产和需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货、投资性房产等。其中,“相当长时间”是指为资产的购建或者生产所必需的时间,通常为1年以上(含1年)。这就意味着制造企业为生产大型机器设备、船
2、舶以及房地产开发企业为开发房地产等生产周期较长且用于出售的资产而借入的款项所发生的借款费用允许资本化,计入存货价值,而不再直接计入当期损益。因此,与原准则相比,借款费用资本化的资产范围扩大了,不仅包括固定资产,还包括了生产周期较长的存货和投资性房地产等。 (二)借款费用资本化借款范围的变化 原准则规定,借款费用可予以资本化的借款范围仅为专门借款,这种借款有明确的用途,即为购置或建造固定资产而专门借入的,并具有标明该用途的借款合同。企业在生产经营过程中专门借入的,但不是为购建固定资产目的的款项,不属于借款费用准则中规定的专门借款,其借款费用不得予以
3、资本化,按照原准则规定直接计入当期损益。新准则关于借款费用资本化的借款范围除了专门借款外,还包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款,这就意味着以各种融资途径借入的资金发生的借款费用,只要符合资本化条件的均可予以资本化。因此,与原准则相比,借款费用资本化的借款范围扩大了,不仅包括专门借款,还包括了一般借款。 (三)借款费用资本化金额确定方法的变化 原准则规定,只有与发生在所购建固定资产上的支出相挂钩的专门借款所产生的借款利息才允许资本化;如果专门借款存在溢价或折价,应当将每期应摊销的溢价或折价金额作为利息额,溢价或折价的摊销可以采用
4、实际利率法,也可以采用直线法;与借款有关的利息收入直接计入当期财务费用;因安排专门借款而发生的辅助费用,如果金额较大的,属于所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的、应当在发生时计入所购建固定资产的成本;达到预定可使用状态后发生的,直接计入当期财务费用;对于金额较小的,也可以于发生当期直接计入财务费用。而新准则规定,为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的,应当以专门借款当期实际发生的利息费用,减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额确定当期资本化的借款费用金额;如果专门借款存在折价或溢价的,应
5、当按照实际利率法进行溢折价的摊销,并调整每期利息额;为购建或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的,应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率,计算确定一般借款应予以资本化的利息金额;对专门借款发生的辅助费用,在资本化期间,应当在发生时根据其发生额予以资本化,在资本化期间之后发生的,就应当计入当期损益,不再区分专门借款辅助费用的金额大小。但对于一般借款的辅助费用,则在发生时根据发生额确认为费用,计入当期损益,不予以资本化。因此,与原准则相比,属于借款费用资本化金额的内容增加了,但计算方法有所简化。
6、二、借款费用资本化的变化对会计要素的影响 (一)借款费用资本化资产范围的变化对会计要素的影响 原准则中借款费用应予资本化的资产范围仅限于固定资产,而在企业的实际生产经营中,大型机械设备、船舶生产企业生产的产品以及房地产开发企业开发的用于出售的房地产开发产品均以存货的形式出现,这些产品一般建造周期长,所用资金多,其中很多资金需要通过借款来满足生产需求。这部分资金所发生的借款费用不能资本化,势必造成这些产品的成本计算不完整,从而导致资产计量偏低。而新准则中借款费用应予资本化的资产范围不仅包括固定资产,还包括需要相当长时间才能达到可销售状态的存货以
7、及投资性房地产等。许多大型制造企业由于其生产的产品生产周期较长、生产占用的资金多,且借款金额大,对这类企业的存货而言,借款费用已构成其生产经营开支的重要组成部分。借款费用资本化的资产范围扩大,使得这些企业可将原本不能资本化的借款费用资本化计入存货成本中,在一个生产周期内,可提高存货的账面价值,同时减少企业的财务费用,从而也就导致该会计期间的资产增加、费用减少,进而导致企业利润和所有者权益增加。 (二)借款费用资本化借款范围的变化对会计要素的影响 按新准则的规定,借款费用可予以资本化的借款范围不仅限于专门借款,还包括为购建或生产符合资本化条件的资产
8、而占用了一般借款发生的借款费用;专门借款发生的利息资本化金额不再与发生在符合资本化条件的资产上的支出挂钩,在
