由一个合并案例引发的关于新合并准则的思考

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1、由一个合并案例引发的关于新合并准则的思考新企业会计准则第20号——企业合并颁布之后,不禁使笔者想起两年前笔者主持处理的一次合并,当时感觉不存在任何问题,但现在想来觉得有值得探讨的地方,觉得应该为新合并准则豉掌叫好,当然也有些许遗憾。一、企业合并背景大连开发区中力材料公司始成立于1990年，注册资本５０万元，是隶属于大连大发电力有限责任公司的一家商业企业，由于九十年代初期，开发区建设非常快，基建投资很大，公司的业务和利润情况都非常好，近年来，由于开发区基建项目基本饱和，因而开发区中力材料公司逐渐失去了她生存的空间和发展的基础，04年1月，经上级投

2、资集团东北分公司研究决定，由开发区电力公司合并开发区中力材料公司。04年3月，开发区电力公司着手合并中力材料公司，历经大半年时间，于04年11月末处理完毕。这次合并属吸收合并（Ａ＋Ｂ＝Ａ），当时用的就是权益结合法，也是我们新准则说的同一控制下企业合并。简化合并资产负债表如下（单位：万元）：资产行次电力公司材料公司合并后负债及所有者权益行次电力公司材料公司合并后货币资金17,195167,211应付账款133,187　3,187应收账款净额2599175672预收账款142,243　2,243其他应收款34,991　4,991其他应付款15179

3、102229存货4175　175应付福利费162832285流动资产合计512,96019113,049未交税金17-84　-84固定资产：　　　　预提费用18500　500固定资产原价614,9327215,004长期应付款19293　293减：累计折旧78,644198,663负债合计206,6011046,653固定资产净值86,288536,341所有者权益：　　　　在建工程924　24实收资本219,2631429,355固定资产合计106,312536,365资本公积222,624　2,624无形资产117　7盈余公积2367515

4、7675　　　　　未分配利润24116-159114　　　　　所有者权益合计2512,67814012,768资产总计1219,27924419,421负债及所有者权益2619,27924419,421在这次合并中，有三个地方值得注意：(1)本次合并出现了发生在合并日的抵销业务，合并前电力公司的应收账款余额为599万元，材料公司应收账款余额为175万元,本来合并后的余额应该是774万元,但是本次合并后实际余额为672万元,少了102万元,这是因为合并前两家公司就有往来交易,材料公司合并前即欠电力公司102万元应收账款,所以出现了一种特殊情况，即

5、在合并日出现抵销的情况,即借:其他应付款102贷:应收账款102这一点是有别于我们通常在编制合并会计报表时编制的抵销分录的。(2)本次合并第二个较特殊的地方是实收资本项目的合并,合并前电力公司的实收资本余额为9263万元,而被合并方材料公司的实收资本为142万元,按照权益法,合并后的实收资本来应该是两者相加9405万元,但实际上却为9355万元,少了50万元。这是因为集团管理层在做两家公司合并决定时,已经明确,大连发电总厂原投入材料公司的原始注册资本50万元,由开发区电力公司按原价归还，即:借:实收资本50贷:其他应付款　　　　　　　　　50这

6、样一来,在合并实收资本时,就没有直接把材料公司的全部实收资本142万元并入电力公司，而是分解为两部分,即50万元并入其他应付款,余下92万元并入实收资本,与标准的、理想情况下的权益结合法有所不同，笔者个人认为这是权益结合法的一个小小的变异。这么做从尊重客观实际实质角度来讲没有什么问题，但从权益结合法的角度来讲，这么做似乎是又缺少了点理论支持，笔者现在想来认为值得商榷。另外，在这里我们也可以看出来，本次合并开发区电力公司并没有支付现金，而是以承担了两笔债务为代价进行合并的。（3）本次合并第三点需要关注的地方是，在旧准则包括新准则中只讲到了的留存收

7、益的合并，但并没有提及留存收益所涉及的两个具体项目即盈余公积和未分配利润具体如何处理，在本案例中就涉及到了这个问题，合并前材料公司盈余公积余额157万元,未分配利润余额为-159万元,笔者在本案例中的做法是先将两个科目的余额进行冲抵，即先用盈余公积弥补亏损:借:盈余公积157贷:未分配利润157这样一来合并前材料公司的盈余公积科目余额就变为0,未分配利润科目余额就变为-2万元，然后再将这-2万元并入电力公司未分配利润中。那么究竟是应该先将两个科目冲抵后再合并呢？还是应该直接将两个科目余额分别合并呢？还请大家共同探讨，笔者也在关注关于新准则的相关

8、指南。通过这个案例，结合新合并准则，引发笔者的几点思考：第一点思考：为什么国际上已经或者说基本上趋向于取消权益结合法，而我们国家却敢于冒天下之大不违，