公允价值计量与会计稳健性的冲突与协调

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1、公允价值计量与会计稳健性的冲突与协调一、引言　　20世纪70年代开始，公允价值计量开始逐步出现在会计界，90年代开始在美国等国家会计准则及国际会计准则中得到广泛的运用。公允价值与经济环境联系密切，涉及诸多不确定性等因素，由美国次贷危机引发的全球金融危机，将公允价值计量属性的这一不确定性空前放大，最终引发了金融界对公允价值计量属性前所未有的激烈责难。FASB和IASB在各种外界的压力下，不得不对相关的准则和公告进行改进，会计界不得不重新审视公允价值会计存在的局限性。公允价值计量的会计信息到底会对会计稳健性原则产生何种影响？面对金融危机中暴露出的问题，如何在确

2、保公允价值会计信息决策有用性的同时又兼顾稳健性，如何协调与平衡两者关系，最终改进会计信息质量以提高会计信息决策的有用性，成为会计界考虑的焦点。　　二、公允价值计量及其与会计稳健性的冲突　　（一）公允价值计量的概述20世纪70年代以来，世界经济处于激烈变革时期，经济环境越来越复杂市场竞争日益激烈，金融创新速度加快，企业面临的经营环境充满了不确定性，为公允价值的产生提供了舞台。在这种不确定性下，人们日益关注对企业商誉、衍生金融工具等资产和负债的确认和计量。为了提供决策有用的信息，采用的会计反映方式必须尽可能的反映这种不确定性。1998年的SFAS133号准则《

3、衍生金融工具与避险活动》中指出，公允价值是金融工具最相关的计量属性，对衍生金融工具来讲，则是唯一相关的计量属性。公允价值计量的出现不是偶然，它是为了应对经济环境中的不确定性而产生的。大量应用公允价值进行计量和报告，已成为20世纪末和21世纪初会计及其他许多计量性经济学科领域发展的重要特征。2006年9月，FASB制定了一份统一的公允价值计量准则，用于规范各行业中采用公允价值进行计量的问题。该准则对公允价值的定义如下：“在计量日的有序交易中，市场参与者之间出售一项资产所能收到或转移一项负债将会支付的价格”。2009年5月28日，IASB发布了《公允价值计量（

4、征求意见稿）》，在征求意见稿中，公允价值的定义FAS157中对公允价值计量的定义是完全一致的。我国在2006年2月颁布的《企业会计准则―基本准则》中，将公允价值定义为：“在公允交易中，熟悉情况的交易方自愿进行资产交换或者负债清偿的金额。”在公平交易中，交易双方应当是持续经营企业，不打算或不需要进行清算、重大缩减经营规模，或在不利条件下仍进行交易。比较可知，IASB和FASB对公允价值计量的定义更符合资产的定义及其本质特征（未来经济利益），更符合财务会计概念框架的根本要求。　　（二）公允价值计量与会计稳健性的冲突不可否认，公允价值在提高会计信息的质量和透明度

5、、为投资者提供更真实客观的会计信息等方面起到了促进作用，但是由于其自身存在的缺陷，使得公允价值会对会计信息稳健性产生一定局限和制约。根据IASB和FASB对公允价值的定义及发布的相关准则和公告，我们可以看到，采用公允价值计量属性进行初始计量时，即“在获得一项资产或承担一项负债的置换交易中”，公允价值是指“为获得该项资产而支付的、或为承担该项负债而收到的价格（通常所指的进入价格）”。这与历史成本原则下资产与负债的初始确认是一致的。而在用公允价值计量属性对资产进行后续计量时，在持有期间（在资产或负债没有交易或出售前），每经历“计量日”，都必须重新计量，不仅持有

6、的资产和负债都要按当前的公允价值即计量日的脱手价格重新计量，而且要确认公允价值变动所产生的未实现利得或损失。不难看出，公允价值计量属性有以下特点：以假想的交易为基础，而不是现实的交易；在“计量日”的“有序交易”价格，采用了估值技术，SFAS157将估价技术所使用的参数分成了三个层次，公允价值也相应被分为三个层级；需要进行后续计量，产生了持有损益，而这个未实现的利得或损失直接影响当期损益或当期期末净资产。公允价值计量属性的这些特点，使得公允价值会对会计信息稳健性产生一定局限和制约，主要表现在以下几个方面：（1）公允价值的波动性可能降低会计信息的稳健性。一方面

7、，公允价值计量的资产和负债，在计量日需要重新计量其价值，需要进行后续计量，产生了持有损益，而这个为实现的利得或损失直接影响当期损益或当期期末净资产，造成了资产负债以及损益的波动性。另一方面，计量是以“有序交易”价格进行，价格是波动的。根据相关准则规定，存在活跃市场的资产负债的公允价值即是市场报价。但由于报价本身受市场流动性、资金供求、投资者预期等多种因素的影响，其本身具有波动性，在极端情况下可能出现剧烈波动，使以公允价值计量的会计信息具有很大的波动性。而当市场出现非理性的持续上涨或下跌时，公允价值计量的资产及调整损益也会被夸大或缩小。这种因强烈的波动而造成

8、收益的不确定性，会降低会计信息的稳健性。而会计稳健性要求企业在存在