论中国cpa审计法律责任的制度缺失与重构

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1、论中国CPA审计法律责任的制度缺失与重构处在上市公司监管前沿的注册会计师，被人们誉为“不吃皇粮的经济警察”，为了从市场上抢到“粮食”以维持生计，而不择手段，与上市公司相互勾结、串通一气、合谋舞弊，造成恶劣的社会影响。遭抢劫的广大中小投资者，一方面躲避不及，另一方面想拿起法律武器为自己讨个公道，可投诉无门。造成这一现象的主要原因，是由于我国目前注册会计师审计法律制度的严重缺失。对此，本文就我国注册会计师涉及上市公司审计业务承担的法律责任等相关问题进行探讨。　　一、CPA审计舞弊法律责任的制度缺失　　在我国目

2、前的市场经济环境下，由于法律制度不完善，监管力度不强，CPA在涉及上市公司审计发生舞弊后，承担的法律责任极其低微，经济赔偿风险几乎为零。产生这一局面的主要原因是我国CPA法律责任的制度缺失，具体表现在：　　（一）法律责任缺乏界定的依据　　CPA审计的法律责任界定主要包括以下三方面：一是正确区分会计责任与审计责任。因为被审计单位对财务报告弄虚作假和注册会计师缺乏起码职业关注两者的性质不同，适用的法律条文不同，不可一概而论，必须区分和归属两者的法律责任。既不能把责任完全推给注册会计师及事务所，使其成为“深口袋

3、理论”的牺牲者，也不能把责任全部推给被审计单位，让注册会计师及事务所事不关己高高挂起。二是严格区分CPA承担法律责任的不同性质。CPA承担的法律责任从性质上分为违约责任、过失责任和欺诈责任。违约责任是指注册会计师在接受上市公司委托进行查账验证等业务时，因违背双方签订的契约而依法承担的法律责任。过失责任是指注册会计师在审计工作中未行使本来应该作为法律义务加以行使的职责，给他人造成了不应有的损失而承担的法律责任。欺诈责任是指告知不真实的重要事实造成他人损害而承担的法律责任。三是正确区分CPA承担法律责任的不同

4、形式。CPA承担的法律从形式上分为行政责任、刑事责任和民事责任。行政责任指注册会计师违反国家有关法律、行政法规所应承担的法律责任；刑事责任指注册会计师犯有刑律禁止的行为（如欺诈）而应承担的法律责任；民事责任是指注册会计师及事务所违背法定的民事义务所应承担的法律责任。正确区分CPA应承担的法律责任对法院判决尤为重要，这些法律责任，从理论上似乎很容易分清，也十分明确。然而，在具体案件中错综复杂，相互交叉，不易划清。在诉讼主张和判决中，对CPA是承担过失责任还是欺诈责任，行政责任还是刑事、民事责任，是会计责任还

5、是审计责任，很难作出合理的界定。虽然，我国现有的《证券法》、《公司法》、《刑法》以及《注册会计师法》等法规均对此作了规定，但都因缺乏具体操作的法律条文细则和依据而无法界定。　　（二）起诉主体法律条文不明　　起诉注册会计师审计失信，要解决的一个关键问题是明确起诉主体，即谁可以起诉注册会计师。按照审计签约书和目前的法律制度规定，只有委托人是唯一有资格起诉注册会计师的行为主体。但是，在我国现阶段公司治理结构不完善的情况下，审计委托人通常是公司管理当局——经营者，经营者作为审计委托人和被审计人的身份，在审计委托关

6、系中处于绝对支配地位，在这种特殊关系下，注册会计师为了抢占市场份额，出于自身利益的考虑，往往屈从委托人的意图出具无保留意见的审计报告，甚至与委托人合谋舞弊，侵害中小投资者的利益，显然在这种审计环境下，受损害的是广大中小投资者，虽然我国《证券法》、《刑法》、《公司法》、《注册会计师法》均规定了上市公司与注册会主师出具虚假财务报告和误导性的陈述应承担法律责任，但这几大法中并没有明确指出注册会计师承担法律责任对象（即起诉主体）的问题。2002年1月15日最高人民法院发布了《关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵

7、权纠纷案件有关问题的通知》，要求法院受理和审理因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件，这对于上当受骗的中小投资者来说，通过起诉获得民事赔偿看到了一线希望。但是，《通知》的出台，并不会从根本上改变我国证券市场上的法律制度和注册会计师承担法律责任风险问题，因为《通知》给出了四项前置条件：①只对被证券监管部门作出生效处罚决定的案件进行；②只受理在信息披露中进行虚假陈述的民事索赔案件；③不接受集团诉讼；④只有直辖市、省会城市、计划单列市和经济特区中级人民法院可以受理此类案件。其中，第一条前置条件大大限制了被诉讼的对象，

8、使得象银广夏一类尚未被中国证监会正式处罚的公司，成为不可诉讼的对象。将受理对象限定为虚假陈述，使得一些故意隐瞒重大事项的信息披露，不作为认讼对象。不接受集团诉讼，使得注册会计师的赔偿责任从天文数字缩小为“屈指可数”，起不到法律的震慑作用。　　（三）诉讼门槛起点太高　　诉讼取证的技术难度（即诉讼门槛起点）要求越高，注册会计师被起诉的可能性越低，承担的法律责任风险就越小。目前，在我国的民事诉讼案件中，仍然是“谁主张，谁举证”。然而