论注册会计师虚假陈述民事责任的归责原则

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1、论注册会计师虚假陈述民事责任的归责原则葛婉婉注册会计师的虚假陈述行为，是指在其编制或签章的财务报告中作重大虚假记载、误导性陈述或重大遗漏等行为。注册会计师虚假陈述的民事责任，是指因其虚假陈述行为使第三人遭受损失时，注册会计师应承担的民事赔偿责任。在该民事责任的制度设计中，如何确立合理的归责原则至关重要，这也是构建整个制度的基础。一、理论争议注册会计师虚假陈述民事责任的归责原则曾引起过广泛争议，学界主要形成了以下四种观点：（一）过错责任原则该原则又称过失责任原则，它以行为人的过错作为规制的根据和最终要件，行为人主观上具

2、有故意或过失才可能承担侵权责任。会计界大多主张此观点，原因在于，由于审计固有的风险，注册会计师不可能保证财务报告的完全真实，所谓验资报告的“真实性”，仅指注册会计师的验资程序正当合法。换言之，注册会计师对财务文件的内容只能给予“合理保证”，而不是“绝对保证”，只要注册会计师在执业行为中尽到了合理义务，即使财务文件有虚假，也不应承担赔偿责任，仅当注册会计师具有过错时，才能对其追究责任。该归责原则能最大限度地保障注册会计师的权益，这也是会计界大多持此观点的原因之一。（二）过错推定责任原则该原则是指为了保护相对人或受害人的

3、合法权益，行为人只有在证明自己没有过错的情况下，才可以不承担责任。有人认为，由于会计和审计的专业性较强，一般民众在信息占有上处于弱势地位，即使注册会计师存在主观过错，相对人也很难予以证明，因此将举证责任倒置给注册会计师，由其证明在执业行为中不存在过错，有利于相对人或第三人利益的保护。（三）无过错责任原则该原则是指不管行为人主观上否是有过错，只要其行为与损害后果间存在因果关系，就应承担民事责任。具体而言，只要验资报告与被验资单位的实际财务状况不符，即只要存在虚假陈述，注册会计师就应承担民事赔偿责任。该归责原则对注册会计

4、师的要求最苛刻，因此在实践中也受到会计界的广泛质疑。（四）公平责任原则该原则又称衡平责任原则，是指在当事人双方对损害的发生均无过错，法律又无特别规定适用无过错责任原则时，根据公平理念，责令加害人对受害人的财产损失给予适当补偿，由当事人合理分担损失的一种归责原则。具体而言，即使注册会计师在出具财务报告中严格遵守程序、也没有主观过错，但由于其他原因造成了虚假陈述时，为了体现公平和正义，注册会计师仍应承担责任。二、立法分析我国涉及注册会计师民事责任的法律法规主要有《中华人民共和国证券法》（以下简称《证券法》）、《中华人民共

5、和国注册会计师法》（以下简称《注册会计师法》）以及《关于审理证券市场因虚假陈述引发的民事赔偿案件的若干规定》（以下简称《１•９规定》），下文以这三个法律文件为依据进行分析。（一）《证券法》２００５年修订后的《证券法》第１７３条规定：“证券服务机构为证券的发行、上市、交易等证券业务活动制作、出具审计报告、资产评估报告、财务顾问报告、资信评级报告或者法律意见书等文件，应当勤勉尽责，对所制作、出具的文件内容的真实性、准确性、完整性进行核查和验证。其制作、出具的文件有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏，给他人造成损

6、失的，应当与发行人、上市公司承担连带赔偿责任，但是能够证明自己没有过错的除外。”由“但是能够证明自己没有过错的除外”可以看出，该条实际上确立了过错推定原则，是否承担责任的判断标准有二：第一，注册会计师是否勤勉尽责，对所制作、出具的文件内容的真实性、准确性、完整性进行了核查和验证；第二，注册会计师制作、出具的文件是否有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏，是否给他人造成了损失。该责任的免责事由是“能证明自己没有过错”。（二）《注册会计师法》《注册会计师法》第２１条规定：“注册会计师执行审计业务，必须按照执业准则、规则确定的

7、工作程序出具报告。注册会计师执行审计业务出具报告时，不得有下列行为：（１）明知委托人对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；（２）明知委托人的财务会计处理会直接损害报告使用人或者其他利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实的报告；（３）明知委托人的财务会计处理会导致报告使用人或者其他利害关系人产生重大误解，而不予指明；（４）明知委托人的会计报表的重要事项有其他不实的内容，而不予指明。对委托人有前款所列行为，注册会计师按照执业准则、规则应当知道的，适用前款规定。”该法第４２条规定：“会计师事务所违反本法

8、规定，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当依法承担赔偿责任。”可见该法没有明确指明承担责任的归责原则，但从上述条文来看，它确立的是过错责任原则。在第２１条所禁止的四种行为中都使用了“明知”一词，后面又补充了“应当知道”的情况，换言之，注册会计师不得在“明知”或“应知”的主观状态下从事上述禁止行为，但如果注册会计师既不“明知”又不“应知”，即