解析企业向关联方借款的利息支出所得税前扣除方

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1、解析企业向关联方借款的利息支出所得税前扣除方法(2011-06-0304:34:44) 作者：赵国庆  日期：2009-03-19 企业对于关联方借款的利息支出在计算企业所得税时如何扣除的问题是一个大家非常关注的问题。目前，对于企业向关联方借款的利息支出在计算所得税前如何扣除的政策问题主要有以下几个：1、《企业所得税法》第四十六条2、《企业所得税法实施条例》第三十八条、第一百一十九条3、《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》财税[2008]121号4、《特别纳税调整实施办法[试行]》（以下简称规程）国税发[2009]2号第九章

2、一、涉及的相关税收术语的定义解释为更好的理解好企业向关联方借款利息支出如何在计算企业所得税前扣除的各项政策规定，我们首先需要对以下重要的税收术语给予明确的解释。（一）利息支出在《企业所得税法》第四十六条、《企业所得税法实施条例》的第三十八条、第一百一十九条、财税[2008]121号文以及《规程》的第九章中都涉及到“利息支出”这一术语。①《企业所得税法》第四十六条是对资本弱化税收管理的最高的原则性规定，而《企业所得税法实施条例》第一百一十九条、财税[2008]121号文以及《规程》的第九章都是对《企业所得税法》第四十六条所提出的原则的具体规定。因此，我们认为，《企业所得

3、税法》第四十六条、《企业所得税法实施条例》第一百一十九条、财税[2008]121号文以及《规程》中涉及的“利息支出”的术语定义应是一致的。对于这几条中涉及的“利息支出”的定义，《规程》第八十七条有明确规定：所得税法第四十六条所称的利息支出包括直接或间接关联债权投资实际支付的利息、担保费、抵押费和其他具有利息性质的费用。②《企业所得税法实施条例》第三十八条也涉及到了“利息支出”这一术语，并将企业在日常生产经营活动中的利息支出分向金融企业借款的利息支出和向非金融企业借款的利息支出分别规定了扣除的原则。我们认为，在《企业所得税法实施条例》第三十八条提到了“利息支出”应仅指企

4、业借款后根据借款合同应支付的纯粹的利息，不包含应借款而向他方支付的担保费、抵押费等。（二）实际支付利息对于《企业所得税法实施条例》的第一百一十九条、财税[2008]121号文以及《规程》的第九章提到是“实际支付利息”是指企业按照权责发生制原则计入相关成本、费用的利息。（三）实际税负财税[2008]121号文以及《规程》第八十八条中都提到了“实际税负”这一术语。但是，在这两个文件中，我们都没有找到对于“实际税负”这一术语的解释。但是，我们在国家税务总局下发的《国家税务总局关于印发<中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表>的通知》国税发[2008]114中的《对外投资情

5、况表》（表八）中，找到了对于“实际税负”的计算方法：实际税负比率＝实际缴纳的所得税/应纳税所得额这里要注意，在实际税负比率计算中，分母是应纳税所得额，而不是企业的营业收入。（四）其他相关术语对于其他的涉及关联方利息支出税前扣除的税收术语，如标准利息、关联债资比例、权益投资、债权性投资等在税收法律法规中都有非常明确的规定，这里我们就不再解释，关键是在后面说明如何去运用这些术语解决问题。二、关联方借款利息扣除计算的原则根据我们提到的所有涉及到企业向关联方借款利息扣除的具体政策规定，我们首先要梳理出一个企业向关联方借款利息扣除计算的原则即计算的基本步骤问题。我们认为，对于企

6、业向关联方借款利息扣除的计算应按顺序要遵循以下两个原则：（一）相关性和合理性原则这个原则是企业任何利息支出在税前扣除应遵循的一个基本原则，即《企业所得税法》第八条和《企业所得税法实施条例》第二十七条对于税前扣除所规定的一个总体原则。首先，相关性原则即企业的利息支出要税前扣除必须是与取得收入相关的利息支出。这就意味着，如果企业向关联方借款发生的利息支出，如果和收入不相关的，无论符合上述什么条件，都不允许在税前扣除。其次，合理性原则即利息支出必须合理，即该利息支出要符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。而对于合理的利息支出，我们又要引申

7、出另外一层含义，即如果借款支出是发生关联方之间的，对于关联方之间的利息支出要合理，应符合独立交易原则，即是指没有关联关系的交易各方，按照公平成交价格和营业常规进行业务往来应遵循的原则。如果关联方之间的利息支付不符合独立交易原则，税务机关首先要对不符合独立交易原则的部分进行调整。（二）对资本弱化的限制原则企业向关联方借款的利息支出只有在首先符合相关性和合理性这个大原则的前提下，我们在来确认和分析他是否符合《企业所得税法》第四十六条对于限制资本弱化所提出的原则。总体上讲，对于符合标准债资比例部分的利息支出准予扣除，超过的部分一般不允许扣除。根据上面我们提