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1、关于资产评估增值的思考[内容提要]随着资产评估工作的不断开展与深入,一个比较突出的问题———评估增值应否征税已成为当前理论界争论的焦点。本文从以下几方面进行阐述:(1)资产评估增值征税的理论依据及目前市场状况。(2)税种的设置,建议设立资本所得税。(3)税率的制定,建议税率为20%并且随后进行了例证。(4)资产评估增值的会计处理,入帐所涉及的会计科目,会计分录的编制方法。[关键词]资产评估增值征税为了规范资产评估工作,国家先后制定了一些规章制度,但是随着资产评估工作的不断开展与深入,新的问题不断地涌现出来,而其中一个比较突出、
2、争议较大的问题就是对资产评估增值应否征税的问题,就这个问题,笔者谈点粗浅的看法。一、资产评估增值应否征税资产评估增值虽然是由通货膨胀、物价变动等因素影响造成的,但若说其并非实体增值却也不确切。因为这种增值实际上是由以前各期的增值累积递延而来的,只是因财务会计制度的历史成本原则的制约,企业不能随时根据市场现值调整资产帐面价值,因而这种增值平时无法体现出来,而只有在资产评估时,才被还之以“庐山真面目”。但同时也给人们造成了一种假象,似乎这种增值是凭空而来的,是一种“人为”调整出来的不依存于实体形式的虚的资产增值。比照商誉,也许会理
3、得解更透彻一些:我们平时无法确认商誉的存在,但它实实在在是存在的———试想北京王府井、上海南京路上的百年老店与普通商店相比,谁更吸引人?而这种吸引力决不是一朝一夕之间从天而降的,它是无数人多年来持之以恒的辛劳和汗水的结晶。因而笔者认为资产评估增值决不只是一种帐面上的调整,它是将一种客观存在的收益化隐性为显性,使之“浮出水面”。并且,实际上这种增值在评估前无法实现(甚至无法确认),但在评估后却大多可以实现。由于资产评估的具体对象无外乎是流动资产、固定资产、无形资产,因此评估后进行帐务处理时对评估增值部分都应借记资产,贷记资本公积
4、(流动资产评估增值也可直接计入当期损益)。既然我们承认这种增值是一种实体增值而且可以实现,那么对其征税也就顺理成章了,并且由于我国资产交易市场的前景十分广阔,也有必要拟定对资产评估增值的税收政策,以体现政府在其中的调控作用。二、税种的设置资产评估增值就其自身的性质而言,属于一种资本利得。所谓资本利得是指资本所有者将资本项目,如机器、设备、房屋、土地、有价证券、商标专利权等转让所取得的所得,在数量上通常体现为转让价格扣除其原值及相关费用后的余额,其性质属于纳税的范围。在国际上,将资本利得区别于一般所得,单独作为一个范畴对其征税是
5、一种普遍的做法。例如,欧共体国家、大部分ＯＥＣＤ国家、部分美洲国家和一些亚洲国家都在税法中对资本利得课税作了详尽的规定,而且也制定了相应的征收管理办法。我国在制定针对资产评估增值课税的相应政策时,不妨将国外的一些成功经验拿来借鉴。笔者以为,针对国内的情况及参照国外的做法,单独设立一个税种———资本利得税对资产评估增值课税是一种较为适当的做法。三、税率的制定如果对资产评估增值进行征税3,那么税率很重要,税率的制定要适当:不能过高,过高则加重了企业的负担;也不能过低,过低则失去了税收的调节作用。我国目前税收体系中的主体税种是增值税
6、和企业所得税,两者的法定税收水平,无论和发达国家还是发展中国家相比都不低。而且就两者一个对增值额征税、一个对所得额征税而言,与资本利得税都有一定的相似性,因此不妨参照增值税的税率17%(低限)和所得税的税率33%(高限)以及我国的总体税负水平,将资本利得税的税率定为20%,以体现合理性、操作性和可行性的原则。当然,这个税率仅仅作为参考,具体税率还要综合考虑各方面因素,并经过实践的检验后,才能最终确定。四、资产评估增值会计处理对于资产评估增值的会计处理,前文已经提到,一般是这样的:借:资产(流动资产、固定资产、无形资产)贷:资本
7、公积即将评估增值部分计入了企业的权益资本。那么对资本利得税应做怎样的帐务处理呢?目前有以下几种观点:第一种观点认为应将其冲减资本公积,即:借:资本公积贷:应交税金———应交资本利得税这里不存在与资本保全原则相违背的问题,因为资本利得税是按资产评估增值的一定百分比计算的,既然已经将资产评估增值记入资本公积贷方,那么记入资本公积借方的数值一定小于贷方数值,两相比较,资本公积贷方的数值仍是增加的。第二种观点认为应将其直接计入当期损益,即:借:营业外支出贷:应交税金———应交资本利得税这样做的理由是,列入资本公积虽然不存在与资本保全原
8、则相违背的问题,但却反映不出资产评估的全貌,因而不如将其列入营业外支出,直接计入当期损益。第三种观点认为应将其列入递延资产,即:借:递延资产贷:应交税金———应交资本利得税这样做的理由与第二种观点基本一样,只是没有将资本利得税直接计入当期损益,而是进行了分期摊销。实际上,后两
