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1、人力资源会计的研究对象及确认方法-->一、人力资源会计的研究对象是谁?目前,理论界对人力资源的含义和范围缺乏权威的界定,但大多数文献表明,有很多学者直接利用了管理学中的概念,将人力资源定义为非人力资源或说物质资源的对应物,即把所有的劳动者都看作人力资源,都作为人力资源会计的研究对象。如在《人力资源会计准则》中,人力资源被界定为“企业拥有或支配并使用的各种有劳动能力的人员,是将企业中人的因素资产化处理,而视为企业的一项最重要的资源或资产”。[1]在这样的界定下,人的劳动没有差别,具有特殊能力的人力资源和一般劳动者的地位和作用被混为一谈。笔者认为,这样做既有悖于重要性原则,又有悖于划分收益性支出
2、与资本性支出原则,在理论上和实践上都是行不通的。按笔者的观点,人力资源会计的研究对象应当界定为具有特殊能力的人力资源,对于这部分人力资源,可以称之为人力资本所有者(以下所称人力资源,如不加特殊说明,均指人力资本所有者)。人力资本所有者以外的劳动者,可以称之为普通人力资源或一般人力资源。对后者,可以按照传统会计的做法,直接将其费用化,而对于前者,则发展专门的方法。这样区分之后,既便于人力资源会计的研究与应用,又便于在企业中建立有效的人员激励制度,以体现会计管理服务的目的。人力资本所有者的特殊能力如何界定,笔者以为,可以采用下述替代性标准:如果某劳动者在企业中的地位和作用无可替代、很难找到替代或
3、能找到替代但替代成本很高,则认为该劳动者是人力资本所有者,属于人力资源会计的研究对象。按这样的标准,职业经理人和技术创新者就属于典型的人力资本所有者,应当成为人力资源会计重点研究的对象。二、人力资源能否在会计上确认?这个问题的实质是人力资源是不是资产,是资产当然要在会计上确认。所以,人力资源是否是一项资产,是人力资源会计能否成立的关键。有一种观点认为,人力资源完全不同于会计上的“资产”,它带有极大的不确定性,对其也难以用货币进行计量,不能完全被企业所控制;另外,将人的价值金额化,有损于人的尊严。许多著名的会计学家如坎宁(J.B.Canning)、穆尼茨(MauriceMoonitz)、井尻雄
4、士(YuJiIjiri)和钱伯斯(R.JChambers)都反对将人力资源确认为一项资产。[2]笔者则认为,人力资源能否在会计上确认为资产,关键看它是否符合资产的定义以及是否符合会计确认的标准。根据我国《企业会计准则》的规定,资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源,该资源预期会给企业带来经济利益。在这一定义中,包含三个条件:第一,资产由过去的交易、事项形成;第二,资产由企业拥有或控制;第三,资产预期会给企业带来经济利益。笔者认为,当企业聘用某一劳动者时,企业就向受聘者或有关方面支付工资等费用,这就意味着购买劳动能力的资源这一交易已经在受聘时发生了,因此符合资产确认的第一个条件
5、。此外,人力资源在受聘任职期间,其必须服从企业管理,接受企业的控制,因此符合资产的第二个条件。虽然这种控制不是完全控制,但会计中确认的许多资产(如租赁)也仅代表了部分控制,所以人力资源不能完全被企业控制不能成为人力资源被确认为资产的障碍。最后在知识经济条件下,人力资源将发挥越来越重要的作用,为企业带来越来越多的经济利益已是不争的事实,因此符合资产的第三个条件。通过上面的分析,显然人力资源符合资产的定义。再看人力资源是否符合会计确认的标准。国际会计准则委员会在《关于编制和提供财务报表的框架》中提出:“如果符合下列标准,就应当确认一个符合要素定义的项目:(a)与该项目有关的未来经济利益将会注入或
6、流出企业:(b)对该项目的成本和价值能够可靠地加以计量。”人力资源显然符合第一个确认标准。对于第二个确认标准,会计学界经过几十年的研究,已经可以从不同计量属性方面对人力资源进行计量,因此也符合。另外,随着我国职业经理人等高级人才市场的不断发展和完善,随着模糊计量等研究的深入,对人力资源进行计量的环境基础将不断改善,其可靠性也将大大提高。三、人力资源应否在会计上确认?笔者认为,人力资源应该在会计上进行确认。其理由如下:首先,人力资源是现代企业中最重要、最稀缺的资源。随着知识经济的发展,人力资源通过其所拥有的知识资源对经济增长的贡献将越来越大。据西方学者测算,本世纪初知识资源对经济增长的贡献仅有
7、5~20%,如今已达60~80%。[3]而在知识经济时代,知识型企业将成为市场经济的主体。拥有一支结构合理、素质优秀的人才队伍,是知识型企业在竞争激烈的市场中生存和发展的根本保证。即使是在传统产业中,人力资源的作用也越来越重要,关系着企业核心竞争力的高低。然而,以工业经济为背景的传统会计,根本不单独反映人力资源的成本和价值,对人力资源投资也不需要资本化,而是直接作为期间费用处理,忽视了对人力资源的科学管理,使
