对财务会计概念框架的尝试性定位

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1、对财务会计概念框架的尝试性定位一、财务会计的几个根本特征（注：有关这方面更详细的讨论可参阅葛家澍《财务会计：特点。挑战。改革》，《财会通讯》1998年第3期。）　　要想对财务会计概念框架的定位得出一个比较清晰、深刻的认识，就必须从财务会计本身出发，剖析财务会计所具有的根本特征，并在这几个根本特征的基础上来对财务会计概念框架加以分析。大致来说，在传统会计基础上加以继承和发展的现代财务会计具有以下几个根本特征：　　1、财务会计的外部性。随着经济的不断发展，企业的所有权与经营权日益分离，所有者把资源委托给经营者运用，经营者则承担资源的受托责任，现代企业实际上成为以委托

2、和受托责任为主的一系列契约的结合。出于维护自身利益与社会利益的考虑，同时在广义理解这种受托责任的情况下，包括政府监管机构、投资人、债权人及相关利益集团等在内的“外部”人员，会要求以企业管理当局为代表的“内部”人员真实、完整地报告其受托责任的履行情况也即有关企业财务状况和经营绩效的财务会计信息，以尽可能地减少企业内、外部人员之间的信息不对称并据以来正确评价企业管理当局的业绩。由此可见，外部性是财务会计最终结果——财务报告信息一个最为凸显的特征。　　2、财务会计中职业判断的必要性。尽管要求企业管理当局对外报告财务会计信息已成为一种共识，然而，如何编制和报告财务会计信

3、息却存在许多技术上的难题。众所周知，财务会计是在一系列基本假设的基础上所建立起来的一个会计信息系统，并运用一些特有的原则、程序和方法来对企业的交易或事项加以确认、计量、记录和报告。在这一系列过程中，有两个因素导致财务会计人员行使职业判断的必要性：　　（1）环境的不确定性。现实世界是一个“非理想的（non-ideal）”（注：Scott分别对确定性和不确定性下的理想状况作出了解释。其中，确定性下的理想状况是指“企业未来现金流量和经济中的利息率是为公众所知道的”，而不确定性下的理想状况是指“（1）企业未来现金流量折现的利息率是既定的和固定的；（2）有一系列完全和为公

4、众所知的状态（state）；（3）状态的实现是公众能观察到的；（4）状态的可能性是客观的且为公众所知”。分别见Scott，easurementinFinancialStatementsofBusinessEnterprises，SFACNo.5　　第六号财务报表的要素（取代第3号，并修正第2号）（1985.12）（其中负债定义可能会被修正）　　ElementsofFinancialStatements，SFACNo.6　　第七号在会计计量中使用现金流量信息和现值（2000.2）（补充、修正第5号中可计量性部分）　　UsingCashFloationandPres

5、entValueinAccountingMeasurements，SFACNo.7　　从总体上来看，这几份概念公告是比较协调一致、相互关联的，组成了一个较为有序的理论体系。在它们中间蕴含着以目标为导向的思路，并形成了一个较为严密的逻辑体系，即将财务报告的目标放在首位并用来指导其它问题的研究；会计信息质量特征的研究则作为桥梁；再顺序地研究财务报表的要素、要素的确认与计量等问题（葛家澍，1988）。这个逻辑体系可以用一个简单的图来加以形象地表示（注：葛家澍教授认为除目标外还应将会计基本假设与假定纳入财务会计概念框架的第一层次，参阅葛家澍《中级财务会计学》P21～P2

6、2，中国人民大学出版社1999年版。）：　　图1财务会计概念框架的内在逻辑结构　　三、财务会计概念框架的尝试性定位　　在对概念框架加以大致介绍的基础上，我们拟对财务会计概念框架做一个尝试性的定位（注：在庄世虹的博士论文《财务会计概念框架研究》（1994）中，作者从概念框架的特性、概念框架的功能（或作用）以及概念框架与财务会计理论的异同三个方面对财务会计概念框架的实质做了一个较全面的分析。而本文在这里侧重于从概念框架与准则之间的关系来对财务会计概念框架做一个尝试性的定位，当然，这种侧重也是服务于本文的需要的。）。我们对财务会计概念框架的定位集中在以下三个问题中：概

7、念框架到底是什么？概念框架制定的必要性何在？概念框架与准则之间的关系如何？在回答这三个问题之前，让我们先来关注以下四个典型例子：　　——从1973年起的近十年，伴随着作为国际货币制度的布雷顿森林体系的逐渐瓦解直至最后崩溃，美国经历了一段前所未有的物价持续上涨时期，1974年的通货膨胀率竟高达11%.这种物价的剧烈波动给会计理论和实务带来了巨大的冲击（葛家澍、曲晓辉，1991），而最为严重的影响就是：传统的以历史成本为基础而编制的财务报表再也不能有效地为会计信息使用者提供进行正确决策所需要的会计信息了。此时，传统的以历史成本为计量属性的会计模式遭到了猛烈的抨击，而

8、准则制定机构FASB则陷