浅析内部控制构成要素和控制方法

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1、浅析内部控制构成要素和控制方法内部控制的历史源远流长，但人们对内部控制的认识仍存在较大的差异。本文主要探讨内部控制的要素构成和实现内部控制目标的方法。一、传统内部控制构成要素的主要观点及评述（一）两分法：会计控制和管理控制。传统的内部控制概念基本上反映了内部控制的本质，但不能满足审计人员对与会计报表相关的内部控制信息的需要。因此，有审计人员提出将内部控制分为会计控制和管理控制。内部控制构成要素的这种划分方法满足了审计人员的需要，但同时也招致了管理人员的批评，因为企业的内部控制从本质上来说是一个统一不可分的整体，将内部控制分为管理控制和会计控制是“将美玉击成了碎片”。（二）三分法：控制环境、

2、会计系统及控制程序。有鉴于管理人员对内部控制构成要素二分法的批评，有学者基于内部控制结构提出内部控制要素三分法，将内部控制要素分为控制环境、会计系统和控制程序。尽管内部控制构成要素三分法并未“将美玉击成碎片”，但却是含混不清的，因为控制环境和会计环境中包含有控制程序，控制程序要素不能与控制环境要素和会计系统要素相并列。所以，这一内部控制构成要素划分方法很快五分法所取代。（三）五分法：控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控。五分法是将内部控制构成要素分为控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控。这种划分方法仍然是基于审计角度的内部控制构成要素划分方法，与现实中的内部控制有相当距

3、离。因为审计人员最关心的是财务报告的可靠性，以财务报告可靠性为目标的内部控制构成要素划分方法所概括的仍然是为财务报告可靠性提供保障的内部控制，并不是将各种控制目标一体化的内部控制。二、基于企业内部管理需要的内部控制构成要素划分要对内部控制构成要素进行合理划分，必须跳出财务报告可靠性这个圈子，因为审计人员对内部控制构成要素的划分永远是按审计人员的目标确定划分标准，而不是按企业管理人员的目标，更不是现实企业内部管理的目标确定划分标准。所谓控制，是指行为主体为保证在变化的条件下实现其目标，按照事先拟定的计划和标准，通过采用各种方法对影响其目标完成的可控因素进行检查、监督、引导和纠正，以保证计划目

4、标实现的管理活动。这一概念将控制的构成要素分为控制主体、控制目标、控制客体和控制手段。而内部控制就是组织内部的主体为保证在变化的条件下实现其目标，按照事先拟定的计划和标准，通过采用各种方法对影响其目标完成的可控因素进行检查、监督、引导和纠正，以保证计划目标实现的管理活动。区分内部控制与外部控制的标准是控制主体，只要控制主体属于组织内部，则这种控制就是内部控制。其中，内部控制主体为股东、经营者、管理者和普通员工。按照这四个内部控制主体，企业内部控制体系可以划分为四个层次：（1）以股东为控制主体的内部控制；（2）以经营者为控制主体的内部控制；（3）以管理者为控制主体的内部控制；（4）以员工为控

5、制主体的内部控制。企业内部管理目标包括最大善意地使用资源、保护资源安全、如实报告资源营运状况。内部控制是企业内部管理体系的组成部分，因此，内部控制目标从属于企业内部管理目标，主要集中于保护资源安全和如实报告资源营运状况两方面。具体来说，内部控制目标包括：（1）安全性目标：堵塞漏洞、消除隐患，防止并及时发现、纠正错误及舞弊行为，防止非法交易，保护企业资产的安全、完整。（2）真实性目标：规范信息行为，保证信息的真实、完整。（3）符合性目标：确保国家有关法律法规、股东意愿和企业制度的贯彻执行。内部控制客体就是内部控制的对象。一般来说，内部控制客体由内部控制目标决定，包括资源和交易两方面。资源是有

6、价值的，不对其进行控制就会发生损失或被非法占有，所以，要对资源的安全性和资源信息的真实性进行控制。交易是资源的使用，对交易进行控制的目的主要是保护资源的安全性、保证交易的合规合法性、保证交易信息的真实性。三、基于企业内部管理需要的内部控制方法内部控制方法由控制目标决定，并受控制客体的制约。根据内部控制的安全性目标、真实性目标和符合性目标，内部控制方法主要包括组织控制、流程控制、信息控制、激励控制、监督控制、人事控制、物理控制等。（一）组织控制。组织控制就是在组织设计中考虑内部控制的需要，利用组织设计来实现内部控制目标。一般来说，组织设计中考虑内部控制的要求，主要体现在以下几个方面：（1）设

7、立专门的监督机构。在功能作业设计中，设立专门的监督功能作业。必要时，以监督功能作业设计为基础，建立专门的监督机构或专门的监督岗位。例如，在公司治理结构设计中设立专门的监事会，在董事会中设立独立董事岗位，在管理机构中建立专门的内部审计机构，都是这一指导思想的体现。（2）不相容功能作业相分离。在进行功能作业配置时，要遵守不相容功能作业相分离原则，即不相容功能不能配置到同一部门，不相容作业不能配置到同一岗位。例如，采购和付款职