收益报告改进——全面收益报告研究

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1、论文摘要自上个世纪末开始，整个会计界掀起了一股改进财务报告的热潮。其中，对于传统收益表的改进成为讨论的热点。对于传统收益表的批评主要是围绕传统的收益报告并不能有效地揭示企业的经营成果和风险，以历史成本为计量模式的传统损益表缺乏相关性。在这种情况下，英、美等国的会计准则制定机构以及国际会计准则委员会纷纷提出对收益报告的改进措施:英国会计准则委员会(ASB)于1992年10月发布了第3号财务报告准则《报告财务业绩》(FRS3)，率先要求企业将“全部己确认利得与损失表”作为对外编报的主要财务报表和损益表一起共

2、同表述报告主体的全部财务业绩;美国财务会计准则委员会(FASB)参考了英国的FRS3关于增设“全部已确认利得和损失表”的经验，在1986年10月lI日发出的一份《报告全面收益》的征求意见稿的基础上，1997年6月正式发布了财务会计准则第130号《报告全面收益》(FAS130);1997年8月，国际会计准则委员会(IASB)对国际会计准则第I号(IAS1)进行了重大修订。修订后的IASI题为《财务报表的列报》。这份准则要求企业财务报表的结构应包括“所有者权益的变动”。所谓全面收益是指:“在报告期内，由企业

3、同所有者以外的交易及其他事项与情形所产生的净资产的变动，它包括这一期间内除业主投资和派给业主款以外的权益的一切变动。”全面收益的确定，要求按照资产负债观，对在报告期内由企业同所有者以外的交易及其他事项与情形所产生的净资产的变动进行全面的确认。全面收益报告在传统收益表的基础上，扩大收益的概念，对公允价值的变化予以反映。在传统会计观念中，会计收益的确定应严格遵循实现性原则，即在收入实现后才确定收益，因而它符合稳健原则的要求。然而，全面收益报告不仅将已确认己实现的项目计入表中，而且对那些己确认未实现的项目也同

4、样列示在表中。这种做法无疑突破了传统实现原则的束缚，有两方面的作用:一方面，将确认的收益从“己实现”扩大到了“可实现”，在理论上突破以往收付实现制对确认收益的某种程度的束缚，更加体现了权责发生制，为以后金融衍生工具迅猛发展、物价变动频繁的条件下，更全面反映企业的收益状况莫定了良好的理论基础，而且更加体现了决策有用观的要求，符合财务报告目标理论的发展;另一方面，扩大确认的范围，无法避免在报告已确认未实现收益后的期间内该收益无法实现的可能性。从而一定程度地降低了另一确认标准—可靠性的重要程度，导致报告期间的

5、信息不完全是反映真实地、可核实的、无偏向的。全面收益的报告，意味着收益确认的可靠性向相关性的妥协。为了更全面地反映企业在一定期间内的收益变动情况，包括资产由于物价变动所带来的利得或损失、金融衍生工具的收益的变动等，客观要求采用公允价值对以上的项目进行计量。公允价值与历史成本不同，它所依据的收益概念是经济学收益概念，适应全面收益这个会计收益向经济收益过渡的中介概念的目标所向，成为全面收益计量的合理模式。在研究全面收益报告对传统收益表的改进之处的同时，引发了作者对全面收益报告深层次的思考:首先是财务信息的简

6、化问题。全面收益报告的产生，某种意义上增大了财务报告的信息量。但实际上全面收益报告所披露的财务信息并不是对所有企业的信息使用者都有用。因此，在实行全面收益报告时，应遵循重要J性原则对不同规模、性质的企业作不同的规定，这样才能使全面收益报告更符合决策有用的观点;其次是全面收益的可靠性问题。全面收益报告的产生，提高了财务信息的相关性。但由于管理当局与使用者之间的信息不对称以及收益信息在契约中的重要作用，管理当局有可能出于私利而操纵报告受益，也有可能在一定程度上客观地降低财务信息的可靠性。因此，对全面收益的报

7、告必须在保证其可靠性的前提下进行。针对我国的具体情况，作者认为推行全面收益报告应做好以下几个方面的工作:首先，推行全面收益报告应完善外部环境。具体包括制定相应的会计准则，为确认和计量全面收益提供依据:财务会计和税务会计相分离，为突破实现原则创造条件;健全法规，加强监管，以防企业粉饰业绩;加强会计从业人员的培训。其次，可分步逐渐推行全面收益报告:在目前其他全面收益项目较少的情况下，可先在损益表附注中揭示其他全面收益信息。为有这方面信息需求的使用者披露相应情况。在其他全面收益项目日渐增多的情况下，编制全面损

8、益表，作为传统收益报告的补充。当理论界对全面收益的相关理论发展完善，实务界对全面收益报告已充分重视并予以高度的关注时，将损益表和全面损益表合并为一张报表，并按照各种业绩项目的性质重新划分全面收益子项目，编制统一的企业财务业绩报表，综合反映全面收益的信息。本文希望在国内外已有理论成果及实践经验的基础上结合我国现实情况，研究全面收益报告在我国的适用性，以期进一步推动改进我国的财务报表体系，引起人们对收益报告改革的重视和讨论.本文的创新之处在于，