高校BOT筹资会计核算探析

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1、高校BOT筹资会计核算探析BOT融资是国家或者地方政府部门通过签订特许权协议，授予投资者或者其代表基础设施项目融资、建设、运营和维护等权利；在协议规定的特许期限内，基于项目成立的项目公司拥有项目的运营权，通过收取适当的使用费用，回收投资并获得合理的回报；特许期届满，项目公司将标的项目无偿移交给政府部门。这种融资模式作为一种新型的融资和建设管理模式，为解决基础设施建设资金不足的问题带来了巨大的机遇，在减轻项目单位经济负担的同时，有利于加强管理、提高项目的运营效率。近年来，随着高校的快速扩张，基本建设任务空前繁重，

2、相当部分高校建设资金十分紧张，为化解资金压力，许多高校采用了BOT融资模式，引资用于学校基础设施建设，尤其是具有一定赢利能力的食堂、超市、学生公寓更是BOT融资的主要项目。但是，对于BOT融资在运营过程中的会计处理，《高等学校会计会计制度》、《高等学校财务制度》都未做出明确规定，对这种高校运行中的新现象，从某种程度上讲甚至是普遍现象，认真研究其会计核算对于真实全面地反映学校财务状况，提供决策有效信息是十分必要的。一、高校运用BOT融资的主要形式据了解，高等学校一般在建造学生食堂、学生公寓等具有一定盈利能力的资产

3、时采用BOT模式，尤其是对有稳定收益来源的学生宿舍，学校方和投资方均有较大的合作意向。根据学校方面对管理风险的判断，一般采用两种融资形式开展与投资者的合作。第一种是建设一一拥有一一运营一一移交模式，即BOOT模式(Bui1d-0wn-0perate-Transfer),投资者在一定时期内既拥有经营权又拥有所有权，在合作期结束后移交给学校方，但此种模式存在较大的学生管理风险，对投资方学生管理经验要求较高。另一种为建设一一租赁移交方式，即BLT模式(Build-Lease-Transfer),在该模式下高校出让项目

4、建设权，在项目营运期内，学校有义务成为项目的租赁人，在租赁期结束后，所有资产转移给学校方，这种方式便于学校直接参与学生相关管理，降低学生管理风险，同时对减少投资方的经营风险有很大益处。二、BOT融资核算基础现行《高等学校会计制度》规定：高等学校会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务核算采用权责发生制。在收付实现制下，现金收支行为在其发生的期间全部记作收入和费用，而不考虑与现金、收支行为相关联的经济业务实质是否发生。对于高校的BOT融资事项，在采用BOOT模式的情况下,由于项目的所有权、运营权均属于投资方，

5、学院在其营运期内没有收支业务发生，故采用何种形式的核算基础对其并无影响；但是在采用BLT模式的情况下，核算基础的影响是很大的。如果采用收付实现制，则项目的价值将无法得到有效确认，因为在任何一年度支付租赁款时，会计分录为：借记“相关支出科目（本年度租赁款）”，贷记“银行存款（本年度租赁款）”；借记“固定资产（本年度租赁款）”，贷记'‘固定基金（本年度租赁款）”。由此造成同一项固定资产价值处于不断的变动之中，并且既非历史成本，又非重置成本，亦非可变现净值，更非公允价值，造成核算的混乱。在这种情况下，应采用权责发生制

6、基础，毕竟无论是BOOT模式还是BLT模式，从本质上讲是一种项目建设模式、是投资模式、也是一种项目融资模式，对高校而言是一种经营性收支业务。从高校会计改革来看，明显存在以权责发生制取代收付实现制的趋势，以更好地适应高校越来越多的经营性收支的现实。在《高等学校会计制度（征求意见稿）》中，已提出了“高等学校会计采用修正权责发生制基础”，而在2011年5月的《征求意见稿》第二稿中，更明确提出了“高等学校会计采用权责发生制基础"。高校BOT融资核算采用权责发生制基础，不仅符合其经营性业务的本质，也符合高校会计制度改革的

7、基本方向。三、BOT融资初始计量无论是采用BOOT模式，还是ELT模式，学校方实际上并未实质参与项目建设；采用BOOT模式时，在项目期结束后取得固定资产，在BLT模式下，也是学校在投资方建设完成时接手相关资产项目，故在现行会计制度下无须通过基建账户核算而可以在日常核算时直接予以登记“固定资产”。即使在采用新的高校会计制度后，因学校方并未参与项目建设，也无须通过“在建工程”或“基建工程”予以核算，能够直接增加“固定资产”。现行《高等学校财务制度》、《高等学校会计制度》以及《高等学校会计制度》（征求意见稿）均表明资

8、产计价采用历史成本计价法，在对BOT融资对象计价时也应遵循这一原则。（1）由于在BOOT模式下投资者既拥有经营权又拥有所有权，在项目结束学校方接收资产时，鉴于BOOT的运营年限较长，最初的建筑成本已无实际意义，同时由于项目并非学校控制、折旧资料也无从谈起（现行会计制度亦无折旧规定），故只能交接时同类资产的市场价格计价，即在资产交接时：一是在现行制度下，参照接受捐赠固定资产方式，按同类资