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1、CPA会计第24章企业合并(无合并报表)A企业通过吸收合并取得B企业,可表示为:A企业+B企业=A企业,B企业被A企业吸收合并,丧失法人地位,成为A企业的一部分.(二)新设合并(A+B=C):通过发行有表决权的股份换取两个或两个以上企业的全部净资产而成立一个新的企业,新企业取得原企业全部资产,承担原企业全部负债,原企业解散.即两个或两个以上的企业(被合并方)以其全部净资产换取新成立企业(合并方)的股份而实现的合并.A、B企业通过新设合并组成C企业,可表示为:A企业+B企业=C企业,A、B企业均丧失法人地位,成为C企业的一部分.[案例]2000年7月18日，华能国际电力股份有限公司和山东华能
2、发电股份有限公司在北京签署了具有战略意义的吸收合并协议。根据该协议，在合并生效后，山东华能将并入华能国际，华能国际为存续公司。山东华能的所有股东将放弃所持有的山东华能的全部股份，华能国际以每股1.34元人民币的价格向山东华能的境内和境外股东一次性支付现金购价，总金额约为57.68亿元人民币。华能国际会计处理如下：借：各项资产（包括合并商誉）贷：各项负债贷：银行存款(三)控股合并(A+B=A+B):一个企业(合并方)通过对另一个或几个企业(被合并方)的权益性投资取得被合并方控制权而实现的合并.拥有控制权的合并方称为母公司;受控制的被合并方称为子公司.母、子公司构成一个统一的经济实体—企业集团
3、,但母、子公司都是独立的法律主体.A企业通过长期股权投资取得B企业控制权的控股合并,可表示为:A企业+B企业=A企业+B企业;A企业财务报表+B企业财务报表=企业集团合并财务报表.◎企业合并的会计处理程序(一)吸收合并、新设合并的会计处理程序—传统会计程序在吸收合并和新设合并方式下,合并方在其账册中记录所取得的净资产(取得的资产和所承担的负债),与所支付的对价(支付的现金或非现金资产、发行的债券、增发的股份).被合并方通过清算程序处理其净资产让售(根据净资产的不同让售方式,被合并方股东得到现金或非现金资产、成为合并方的债权人或股东),同时结束其会计记录.(二)控股合并的会计处理程序—合并财
4、务报表在控股合并方式下,一方面,母、子公司作为各自独立的经济主体和法律主体持续经营,继续保持各自的会计记录、编制各自的财务报表.对于控股合并业务,母公司在其账簿中记录取得子公司控制权的长期股权投资.另一方面,对于母、子公司组成的企业集团来说,应将其作为单一的经济主体,反映企业集团的财务状况、经营成果和现金流量.因此,控股合并后,母公司要在母、子公司个别财务报表的基础上,编制企业集团的合并财务报表.三、企业合并类型的划分(按参与合并各方是否受同一方或相同的多方最终控制分类)(一)同一控制下的企业合并1.定义:参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方控制且该控制并非暂时性的,为同一控制下
5、的企业合并.“同一方”:母公司;“相同的多方”:与实际控制方具有相同意思表示的多方(见P4892)；“非暂时性的控制”:控制时间≥1年.同一企业集团内部各子公司之间、母子公司之间的合并均属同一控制下的企业合并.如下图:甲公司甲公司51%60%51%A公司B公司A公司60%B公司母公司母公司80%80%80%80%80%80%A公司B公司C公司A公司B公司C公司40%30%实际控制(BA协议:B对D30%股权由A行使,B与A相同意思表示)D公司D公司2.特点:①合并往往不是参与合并各方自愿进行的,而是在最终控制方主导下进行.这种合并不是公平交易,而是企业集团内部资源整合或位移,是参与合并各方
6、净资产或所有者权益(股权)的结合.从最终控制方角度来看,其所能够控制的净资产并未发生变化.因此,同一控制下企业合并采用权益结合法.②合并发生在关联方之间,交易价格难以公允,即不能以交易价格作为核算基础,另外该合并属于集团内部资源整合,也不应产生新的计价基础.因此,合并中取得的净资产或股权应按被合并方原账面价值入账.(二)非同一控制下的企业合并：1.定义:参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的,为非同一控制下的企业合并.2.特点:①参与合并各方不受同一方或相同的多方控制,合并是各方自愿基础上的公平交易,即合并方支付一定对价购买被合并方净资产或股权的交易,因此,非同一控制下企
7、业合并采用购买法.②合并发生在非关联方之间,交易价格公允,即应以公允价值作为核算基础.因此,合并中取得的净资产或股权按合并方的合并成本,即以合并中取得的被合并方净资产或股权的公允价值为基础入账.第二节同一控制下企业合并的处理一、同一控制下企业合并的处理原则:权益结合法(账面价值法)1.权益结合法将企业合并看成是企业集团内部合并方与被合并方净资产或股权的集合.吸收或新设合并:合并方在合并中取得的净资产(各项资产、负债),按
