浅谈债务重组会计处理准则

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1、浅谈债务重组会计处理准则摘:本文就我国《债务重组》准则修订的历程、修订前后的差异及其合理性进行分析。指出恢复公允价值作为入账价值能合理、真实地反映企业的财务状况和经营成果，有利于保持会计准则的一致性，并与国际会计惯例接轨。　　我国加入WTO后，为了符合企业在国际竞争中对会计信息质量的要求，2006年2月财政部正式发布新的会计准则体系。在新的《企业会计准则——债务重组》中，重新定义了债务重组的概念，引入了公允价值计量模式。　　　　一、国际债务重组定义　　　　从国际上制定债务重组准则的部分国家来看，对债务重组所

2、下的定义不完全一致。但这些定义总体来讲反映了两种思路，一种是广义的债务重组，一种是狭义的债务重组。　　广义的债务重组认为所有涉及修改债务条件的事项都应视作债务重组。最能体现这种思想且最具代表性的是澳大利亚。澳大利亚会计指南第11号将债务重组定义为：“为了改变或解除债务人对现存债务的责任而采取的行动，其中不包括债务的消除和可转换债券转为股权”。　　狭义的债务重组认为只有债务人发生财务困难，且债权人对债务人作出了让步事项的才视作债务重组。最能体现这种思想的是美国。美国财务会计准则第15号公告的定义是：“债权人因

3、债务人发生财务困难，基于经济上或法律上的原因，对债务人作出的平常不愿考虑的让步事项”。　　　　二、我国债务重组修订的历程　　　　为规范债务重组会计核算和信息披露，1998年财政部发布了《企业会计准则——债务重组》。该准则以公允价值作为入账基准，债务重组的差额计入当期损益。然而实际工作中许多公司却利用准则中的这种规定进行盈余管理，一些经营困难的上市公司把债务重组视为保牌、摘帽的法宝。　　为了填堵利润操纵之路，2001年财政部颁布了修订的《企业会计准则——债务重组》。债务人因债务重组产生的差额不再确认为债务重组

4、收益，而是全部计入“资本公积”。虽然此次修订的债务重组准则在一定程度上控制了企业通过债务重组来操纵账面盈利数，但修订后的会计准则在其实施过程中却出现了一些新的问题，而且没有和国际惯例接轨，所以2006年出台的新会计准则对债务重组进行了重新修订。　　　　三、修订前后债务重组准则的差异分析　　　　以下主要就2006年颁布的债务重组准则（以下称新准则）与2001年的债务重组准则（以下称旧准则）作差异分析。　　　　（一）债务重组定义上的差异　　旧准则的定义是：“债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁决同意债务人修

5、改债务条件的事项”。新准则的定义为：“在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定作出让步的事项”。新准则把“债务人发生财务困难”作为债务重组的前提条件，把“让步”作为债务重组的必要条件。可见旧准则是广义的定义，而新准则为狭义的定义。笔者认为这样修改主要有以下原因：　　１.债务人未处于财务困难条件下的债务重组与一般的债务清偿没有本质区别。　　２.企业清算或改组时的债务重组，属于非持续经营条件下的债务重组，有关的会计核算应遵循特殊的会计原则。　　３.债务人发生财务困难时所进行的债务

6、重组，如果债权人未作出让步，则不涉及会计的确认和披露。　　以上三种情况我国都有相关的准则进行规范，不必用债务重组准则对其进行规范。所以将债务重组的定义恢复为1998年准则的定义更为科学和合理。　　虽然新准则对债务重组的定义在文字上与1998年准则的定义一样，但新准则的适用范围比1998年准则的适用范围广，这是由于债务重组定义中对“让步”的判断标准不同，1998年准则未采用现值计算，而新准则借鉴了美国财务会计准则第15号公告的做法，采用现值计算来判断债权人是否作出了“让步”。　　　　（二）对公允价值处理上的差

7、异　　１.公允价值的概念。公允价值亦称公允市价、公允价格。各国会计准则对公允价值概念的表述不尽相同，但基本意思是一样的。国际会计准则第32号指出：“公允价值，指在一项公平交易中，熟悉情况、自愿的双方交换的一项资产或清偿一项债务所使用的金额。”英国财务报告准则第7号中的定义是：“公允价值，指熟悉情况、自愿的双方在一项公平交易而不是在强迫或清算拍卖交易中，交换一项资产或一项负债所使用的金额。”我国将其定义为：“以公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”２.恢复公允价值作为入账价值的原因。

8、（１）从理论上讲，采用公允价值计量能合理、真实地反映企业的财务状况和经营成果。①公允价值更能体现某一时点上资产或负债的实际价值。②有助于全面反映债务重组对企业的实际影响，正确分析企业的经营成果。如以非现金资产清偿债务，资产转让损益与债务重组损益的性质不同应分开核算，只有公允价值的运用才能清楚地将其区分开来。（２）保持会计准则的一致性。在新的会计准则中由于在《金融工具的确认和计量》《企业合并》等具体准则中部分引入公