中美會計理論比較研究

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中美會計理論比較研究我國加入世界貿易組織，標志著我國經濟已融入世界經濟之中，財務會計作為“國際通用的商業語言”，則是經濟信息交流的重要手段。然而，財務會計的主要特征之一是密切依存於社會經濟環境，中美兩國在政治、經濟、法律、文化等環境因素方面存在較大差異，所以對中美兩國財務會計進行比較研究，吸取精華，為我所用，這將有助於我國會計的深化改革和會計的國際化、協調化。一、財務會計目標會計目標是指會計活動所要達到的境地或結果，對會計目標的研究是一個漫長的過程。1966年美國會計學會發表的”基本會計理論說明書”中提出四項目標：（1）對有限資源的利用所做出的決策，包括辨認決定性的決策領域，並確定目標與方向；（2）有效地管理和控制一個組織的人力資源和物質資源；（3）記錄與報告資源的經營責任；（4）促進會計主體的社會職能並控制這種職能。1970年美國會計原則委員會發佈的第4號公告中表述瞭總目標為提供有關經濟資源和義務以及他們變動方面的可靠信息，以有助於對企業的獲利能力進行評價；1978年美國財務會計準則委員會發佈的《論財務會計概念第1輯》中表述的會計目標為：（1）為現在和潛在的投資者、信貸者以及其他用戶提供有用的信息，以便做出合理的投資、信貸和類似的決策，以便幫助他們估量淨現金流入的來源、數額、時間和或然性；股利或利息、到期證券或借款的清償；（2）應提供關於企業的經濟資財，這些 資財的權利以及引起資財及資財權利變動的各種交易、事項和情況的影響；（3）財務報告應該提供關於企業如何獲得並在花費現金的信息；舉債和償還債款的信息；資本交易的信息；可能影響企業的變現能力或償債能力的信息；（4）財務報告應提供關於企業管理當局在使用業主委托給它的企業資源時怎樣履行它對業主的“管傢”責任的信息以上分析得知，美國早期的會計目標多是以描述會計是什麼的目標或說明會計應當是什麼目標為主的“描述性目標”或"規范性目標”，形成瞭會計目標的受托責任觀；而發展到瞭20世紀七十年代，對會計目標的表述既是描述性的，又是規范性的，形成瞭會計目標的決策有用性觀。我國由於受會計環境的影響，許多會計論著和會計法規一般都沒有單獨提到會計目標，經常以會計任務取而代之，而會計任務雖然類似會計目標，但更多地表現為主動性和相對不穩定性，在較大程度上受“當時”、“當地”條件所制約，是人所“提出”或“規定”的，這種情況既是承襲前蘇聯會計教科書的習慣，又是計劃經濟會計模式的必然結果，使得目標和任務都是空架子。到瞭20世紀九十年代，會計理論研究逐漸轉向以會計準則為主，《企業會計準則》認為:“會計信息應當符合國傢宏觀經濟管理的要求，滿足有關各方瞭解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業加強內部經營管理 的需要。”會計目標在會計準則制定中具有至關重要的作用，不研究目標，所制定的準則自身必將存在著不一致性，難以被實踐所接受，或對會計實踐產生負面影響，美國會計職業界數十年積累的經驗，對我國會計準則、會計目標的制定起到瞭借鑒作用二、會計信息質量特征既然財務會計的目標在於提供信息以幫助投資者和債權人做出經濟決策，因此編制財務報告的目的，其焦點就在會計信息對決策的用處。美國基本會計理論說明書中提出瞭相關性、可檢驗性、超然性、可定量性等四條評估會計信息的標準；會計原則委員會第4號報告中提出瞭7個財務會計質的目標：相關性、可理解性、可驗證性、超然性、及時性、可比性、完整性，更加明確研究瞭信息的質量特性。隨後，美國註冊會計師協會的特魯佈羅德委員會就財務會計信息的質量提出如下要求：相關性與重要性；實質重於形式；可靠性；避免偏向性；可比性；一貫性；可理解性。《論財務會計概念第2輯》中提出，效益大於成本是會計信息質量的普遍性約束條件；可理解性是針對用戶的質量；相關性和可靠性是針對決策的首要質量；可比性是會計信息的次要質量特征。所有的會計信息質量特征都要以重要性作為承認質量的起端，其貢獻在於把會計信息的質量特征和財務報告目標加以區分，這兩個概念既相互關聯但又有所不同,目標決定會計信息的質量特征，而質量特征又能促進目標的實現我國會計規范並沒有明確提出會計信息質量特征，但對其闡述集中在《企業會計準則》第二章之中，即：(1)會計核算應當 以實際發生的經濟業務為依據，如實反映財務狀況和經營成果。(2)應當符合國傢宏觀經濟管理的要求，滿足有關各方瞭解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業加強內部經營管理的需要。(3)應當按照規定的會計處理方法進行，會計指標應當口徑一致、相互可比。(4)會計處理方法前後各期應當一致，不得隨意變更。(5)會計核算應當及時進行。(6)會計記錄和財務報表應當清晰明瞭，便於理解和利用。(7)應當遵循謹慎原則的要求,合理核算可能發生的損失和費用。(8)財務報告應當全面反映企業的財務狀況和經營成果。對於重要的經濟業務，應當單獨反映上述規定基本上可以被理解為，我國會計信息質量特征包括真實性、有用性、可比性、一致性、及時性、明晰性、謹慎性、完整性和重要性等9個方面。但是，它們離美國財務會計準則委員會所提出的會計信息質量特征還有一定的距離，具體表現在以下兩方面：(1)上述規定雖然可以被理解為是對會計信息質量的要求，但它們也僅僅是作為會計核算的一般原則，這必然不能引起會計主體和會計信息使用者對會計信息質量問題的重視，未能體現會計信息質量特征的重要性，從而不能致力於會計信息質量的提高；(2)它們隻是一種松散型關系。上述規定隻是說明瞭會計信息質量的9個方面，但未能明確它們之間的關系，這不僅不利於會計主體和會計信息使用者對會計信息質量特征的不同方面進行權衡，而且也不利於他們對會計信息質量特征的總體把握三、會計要素 會計要素是人們對會計報表所考察和反映的內容進行適當分類所賦予的稱謂，是會計對象的具體內容。因此，要素的劃分和設立是人的主觀意識和客觀要求相結合的產物美國財務會計準則委員會發佈的第3號、第6號財務會計概念公告中提出資産、負債、業主權益、業主投資、業主派得、全面收益、收入、費用、利得、損失十個財務報表要素；我國目前還沒有諸如美國那種同時適用於企業和非盈利組織的會計概述公告，盡管在《企業會計準則》中未明確提出資產、負債、所有者權益、收入、費用、利潤要素，但卻分別規范瞭他們的定義和有關核算問題。中美的差別在於：首先，美國對權益設立瞭三巾要素，而我國會計隻設瞭一個。其次，美國沒有利潤要素，但把利得、損失與收入、費用都作為獨立的要素存在；而我國將利得、損失包括在獨立的利潤要素之中，利潤要素不僅是我國經濟、會計理論與實踐中的一個重要指標，還可以為利潤的分配打下堅實的基礎，會計報表體系中不僅有利潤表更有利潤分配表；而美國業主投資、業主派得和全面收益迄今尚未形成正式的財務報表，是三個“沒有報表”的報表要素。第三，對收入和費用要素的具體解釋上，《企業會計準則》中收入（費用）是企業在銷售商品或者提供勞務等經營業務中實現的營業收入（發生的各項耗費）;而美國第6號概念公告中定義的收入（費用）是某一主體在一巾 期間內因交付或生產商品，提供瞭勞務，或其他構成該主體持續且主要的或核心的經營活動而產生的資產流入或其他增加，或負債的減少（資產的流出、耗用或負債的產生）。定義或概念應該全面、概括地描述事物的本質特征，我國采用收入一一費用法來定義收入和費用，強調“實現”，而美國采用資產一一負債法，無從強調“實現”，但資產和負債都是實在的，僅從定義看，淨資產也是實在的，這本身就含有“已實現”的意義，中美對比可以明顯看出我們的定義過於粗糙，未能全面地揭示收入和費用的本質，但我國會計要素從其設置上是合理的，中美差異也是可以理解的。首先，在美國高度發達的市場經濟環境下，企業權益項目數量多、變化復雜，由於通過證券市場籌資而形成瞭眾多的投資者，他們又都具有詳細瞭解權益情況的要求，許多企業在常規報表之外還編制權益變動表。其次，美國企業的利得、損失內容相對較多，而且有些利得、損失可以不進入全面收益而徑直調整權益；而我會計中一向把所有利得、損失都作為利潤的一個組成部分來看待四、會計規范體系會計規范體系是指從事會計工作的一系列指導或約束性規范。一般而言，它由會計的法律規范、會計的職業道德規范和會計準則規范（一）會計的法律規范。在美國對會計實務産生重大影響的法律是《證券法》和《證券交易法》，最具權威的機構是證券交 易委員會，該委員會在執行有關法令的過程中，對公司會計有權威性的影響，它既可以對公司的財務報告、財務報表的格式，乃至項目做出規定，也可以對所涉及的會計術語做出規定或解釋；我國目前建立的是以《會計法》為核心的會計法律體系，主要包括擁有立法權的國傢機關和依照立法程序制定和頒佈的規范性文件和其他政府機構制定的有關會計法規，如《總會計師條例》（二）會計的職業道德規范。會計職業道德規范指從事會計職業的人們，在會計工作中應遵循的、與會計職業活動相適應的行為規范，是會計人員在會計工作中產生的正確處理會計事務和調整會計人員職權和職責之間的行為準則。美國由會計人員的自律性組織制定全國統一的職業道德規范，在準則、審計指南、慣例等均未有述及的情況下，會計教科書、研究報告、已發表論文中的科學結論也可以作為會計工作的依據；而我國目前還沒有全國統一的會計人員職業道德標準，上述作法在我國會計中是不允許的，如果發生瞭前所未有的新業務，我國企業通常要層層請示,最後由財政部門以補充法的形式做出規定，應該再據此辦理（三）會計準則規范。會計準則規范是從技術角度對會計實務的處理提出的要求。它要求會計人員按照所制定的規則對某一特定項目進行確認、計量和報告，是一種最基本的規范，它對各企業間會計信息的可比發揮著不可估量的影響；我國的會計準則是由財政部以法規的形式頒佈的，具有相當大的強制性，依靠政 府的力量來保證其實施；美國的會計準則是由民間性質的團體組織如財務會計準則委員會等制定並頒佈的，具有公認性，不具有強制性，但依靠該組織的權威性和註冊會計師的力量來保證其得以實施中美會計規范體系上存在的差異是由於兩國間政治體制、法律體制和經濟體制，乃至經濟發展水平、會計人員素質、民族習慣傳統等的差異在會計上的體現，因而基本上是合理的和正常的。我國等制訂嚴格和統一的會計規范特別是會計制度，其優點在於方便宏觀經濟調控，便於全范圍內會計信息的可比性，是目前我國現實情況的最佳選擇；缺陷在於妨礙瞭各企業會計的積極性和主動性，對於變幻多端的經濟活動顯得有些僵化；而美國等采取的較為寬松自由的模式的優缺點與我國等的做法正好相五、結語如前所述，中美兩國由於諸多因素的差異而使會計的模式有別，但中美各自都有長處，也都有不足之處，隨著世界經濟體的一體化，國傢會計之間交流或者說國際會計協調勢在必然，我們一方面要積極開展會計改革，廣泛地學習和借鑒；另一方面更要註重發展和推介，使我國會計真正融入國際會計之中。