基于利益相关者理论企业控制体系的控制边界研究

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1、基于利益相关者理论企业控制体系的控制边界研究　　摘要：本文从利益相关者理论的角度出发，在总结现有企业内部控制文献综述的基础上，重新定义了企业控制边界；对企业控制体系进行概念定位；对企业控制体系控制边界的纵向延伸，即将企业内部控制的组织结构提升到公司治理的层面；并对企业控制体系控制边界的横向拓展，即将企业内部控制的控制主体拓展到利益相关者层面。　　关键词：企业控制体系内部控制企业控制边界利益相关者　　一、引言　　21世纪以来，企业规模扩大和组织结构的延伸，势必给管理者增加了更多信息处理的时间，严重的信息不对称问题逐渐凸现出来

2、。美国安然、世通等一系列丑闻的爆发，使得原有内心脆弱的投资者更加的茫然。企业内部控制的缺失和不完善是导致丑闻的重要原因。2002年，美国颁布了萨班斯法案（简称SOX法案），以加强对上市公司内部控制及其信息披露的监管。2008年有“中国版萨班斯法案”之称的《企业内部控制基本规范》由财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合颁布。但不论是萨班斯法案，内部控制整合框架，还是国内的企业内部控制基本规范，都是指导思想，是否真正的实现了适合任何一种企业的类型呢？企业内部控制所要根本解决的问题是什么？因此，首先要明确企业的本质和边界。企

3、业内部控制的边界研究问题一直是理论界关注的热点，也就是企业控制领域应在那个范围，目前界限不是很清晰，企业所涉及的领域不同，其研究的范围也就千差万别。审计学视角下的内部控制主要是在满足审计独立性的要求下，以财务报表的可靠性为目标，其内容主要包括岗位分工、账目核对、业务标准化控制和程序控制等方面。管理学下的管理控制主要以组织行为学为理论基础，以提高组织效率和效果为依据，其内容主要包括业务标准化控制、观念控制、决策控制、程序控制和激励约束机制等方面；经济学下的公司治理主要以代理理论和交易成本理论为理论基础，以降低代理成本费用为主

4、要目标，其内容包括决策机制、权利制衡机制和激励机制等方面。本文在原有企业内部控制边界的基础上，从利益相关者理论角度对企业控制体系边界进行重新整合。即要明确研究目的。因此，我们在研究任何一个系统前，都要尽可能满足以上的关键点，使其尽可能相互协调、相互一致，而不是简单地拼拼凑凑。在此基础上，我们必须找到事物之间存在的本质的联系，找到他们的内在规律，呈现其真实的面目。在构造基于利益相关者理论的企业控制体系之前，首先应明确企业控制体系的内涵以及界定企业控制体系的控制边界。权变理论强调的是在管理中根据组织所处内外部环境条件变化而变化

5、，好的管理控制系统有赖于企业特定的环境要素，因此，实践者和研究者应试图去识别重要权变因素，以及它们对于控制系统设计的影响，而不是去寻找单一的最好的管理控制系统（程新生，2009）。因此，应打破传统理论对企业控制结构的限定，即由原有的基于“企业董事会、经理阶层和其他员工”的控制结构进一步向纵向延伸，延伸到企业“股东”的层面上；重新站在利益相关者理论的高度对企业再认识，将企业控制主体扩展到利益相关者范围。因此，企业控制边界是更为开放的企业的，是利益相关者集体选择后所确认的企业的边界，同时也是构建企业控制体系的基础。本文对“企业

6、控制体系”定义：企业控制体系是从企业利益相关者理论出发，融合内部控制、公司治理和管理控制的管理思想，使得控制边界纵向延伸和横向拓展到利益相关者的范围，从而形成一套完整的按企业分类控制的控制体系（赵爽，2010）。　　二、企业控制体系的纵向整合　　（一）传统理论对内部控制、管理控制与公司治理的划分企业内部控制、管理控制和公司治理分别是从会计审计学领域、管理学领域和经济学领域视角展开对企业内部控制研究。由于理论基础存在差异，导致了研究的控制目标、控制范围、控制主体以及相应的结论也存在差异性。内部控制更多是在会计、审计学领域中被

7、研究。1992年发布的《内部控制——整体框架》研究报告，即著名的“COSO报告”，是迄今为止得到理论界普遍认可的有关内部控制的研究。COSO报告中对内部控制定义是“内部控制是由企业董事会、经理层和其他员工共同实施的，为达到营运效率效果、财务报告可靠性、相关法令遵循性等特定目标而提供合理保证的过程。”与美国COSO报告相比，我国在2008年颁布的《内部控制基本规范》与COSO报告基本趋同，但是在企业内部控制目标和范围上又有所延伸，其认为“内部控制，是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工共同实施的、旨在实现控制目标的全过程。

8、内部控制的目标是实现企业合理保证，使经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。”管理控制是管理者为了其实现组织的目标，富于效率和效果地获取和使用资源的过程，是为了组织信息寻找、传输、收集、处理以及反馈而所设计的控制系统（张相洲，2003）。管理控制