现代遗产税和赠与税理论研究综述

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1、现代遗产税和赠与税理论研究综述作者：杨海燕遗产税和赠与税属于对财产的转移课征的税种。遗产税是对财产所有者死亡时遗留的财产课征的税收，赠与税是对财产所有者生前赠与他人的财产课征的税收。通常认为，遗产税是主税，赠与税是辅税，大多数征收遗产税的国家，都同时征收赠与税。长期以来，对于遗产和赠与是否应该征税以及应该如何征税的问题一直存在争议。反对者称遗产税被称为“死亡税”，是不公平和不道德的。它增加了居丧家庭的痛苦，阻碍了小企业在代际之间的传递。相反，支持者则认为，这种税是所有税收当中最有效率也是最公平的。他们声称这样的高额累进有助于平衡现存的财富集中情况。很显然，遗产税在各种层面上比其

2、他税会产生更大的争议，包括政治哲学、经济理论、政治辩论和公共意见。因为这一税种的作用和影响不仅仅是经济上的，更重要的是政治上的，可以看做是政府政策在公平与效率之间进行两难抉择的一个缩影。本文力图从理论上对西方有关遗产和赠与税研究的主要问题和最新进展作一综述。　　一、转移税收与公平　　作为税收规则的基本要求的公平性问题包括两个方面，即纵向公平与横向公平。纵向公平指的是，具有不同财产或纳税能力的人缴纳的税款不相同；横向公平指的是具有相同财产或纳税能力的人应缴纳相同的税款。　　1.累进税率与纵向公平。长期以来，累进税率作为遗产税的一个主要特征一直被认为是合理的（Graetz，1983

3、）。过去20年来，由于税前收入和财富集中的加剧使得对此税种的累进征税更加不容置疑。从美国的实际情况来看，累进性的转移税收充分体现了作为税收基本原则之一的纵向公平，但同时也引发了其他的问题。　　首先值得探讨的问题就是，为什么不能通过仅对所得征税这样一种更简便的途径来达到所期望的累进水平呢？一般认为，所得税的累进征税会受到一些因素的制约，最明显的就是资本利得的特殊性和优先权。资本利得是指将资本变现后的收益，对其征收的税率比红利、股息等其他类型的资本所得收入都要低，并且只有在出卖时，并较原价所得为正时才予以征税。更重要的是，在死亡时资本利得的所得税也是赦免的。资本利得往往集中于高收入

4、和富有的家庭中。Poterba（2000）发现，在美国，在超过50万美元以上的遗产中，大约有37%源于未实现的资本利得。也就是说，在总收入中占相当大比例的部分在所得税下并未纳税。通常遗产总额越高，其中未实现的资本利得就越集中。因此，遗产税也有必要实行高额累进，弥补所得税的漏洞，更好实现纵向公平的目标。　　第二个问题是，实施累进税率后，遗产税是否确实能够降低财富的集中程度。值得注意的是，除遗产税之外，影响到财富集中的因素还有很多。而且，考虑到遗产税每年的总额只能占到GDP的0.3%和家庭净财富的0.1%，尽管是累进征税，但其对财富集中状况并不会造成明显的改观。另外，如果遗产税刺激

5、了人们在生前消费，那么它就加剧了生活水平的不平等，如何取舍，也需商榷（McCaffery，1994）。　　2.有关横向公平。累进性要解决的问题是，高收入或拥有更多财富的人比其不足者应该负担的税收不同；而横向公平强调的是，对于拥有同样的收入或财富的家庭，是如何实现“公平”的。基于此，遗产税又引发了一些有争议的话题。首先，举例来说，对于拥有同样多的（巨额）财富的家庭来说，如果所有的财富都被其上一代用尽，那么就无需缴纳遗产税。而如果他们将财富遗赠给子女，则要负担相应的税额。从捐赠者的角度来看，上述区别违反了横向公平的原则（McCaffery，1994）。然而，从代际的角度来看，继承者

6、相比之未继承者，所得好处也是显然的。因此支持征收遗产税的学者认为，这种基于不公平的继承所带来的收益是不合理，不公平的。　　第二个有争议的问题是有关家庭的和社会的继承权。反对者们认为，父母具有当然的权利将财富转移给子女，不应当受到限制。他们质问，为什么其他形式的财富转移都无需纳税，而偏偏只有在死亡时的转移却被打入另册？支持者们同意大量的转移是不纳税的，并从而得出结论，转移税收并未影响到他们为其后代积攒财富的能力。但他们也认识到，出于公平性考虑，确有必要采取措施来加以调整，至少不能拉大继承者之间的差距。　　第三个问题是对于已婚的和单身的应税者的区别政策。对生存配偶的遗赠不仅可以从应

7、税总额中扣除，并且他们还可以享受对资本损益这类资产的特别政策。这样，对于拥有同样财富的夫妇和两个单身者而言，显然前者得到了一笔额外的收益。　　二、转移税收与效率　　一种税收会造成效率损失的程度主要取决于：在考虑到实际所得限制和忽略外部效应的情况下，个人和企业所做出的选择同假设该税收不存在时的行为的差异性。由于遗产和赠与税并非是对死亡本身课税，而只是对生存时的或死亡时的财富转移课税，因此对于发生财富转移的人来说，其相关的回应行为包括财富集中和可能采取的规避措施。　　1.最优税收。最优税收理论表