增值税.包装物押金税务筹划

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1、包装物是在生产流通过程中，为包装企业产品而随同产品一起出售、出借或出租给购货方而储备的各种包装容器，它包括桶、箱、瓶、坛、袋等用于起存储及保管之用的各类材料。对出租或是出借用途的包装物，销货方为了促使购货方将其尽早退回，通常需要向购货方收取一定金额的押金。企业在一般产品销售活动中，对于包装物的处理方式主要有三种：一是作价随同产品一起销售；二是出租给购买方使用并收取租金；三是出借给购买方使用并收取押金这三种处理方式，对企业来说其税收负担是不同的。因此，企业在销售产品之前，应当选择恰当的包装物处理方式，以降低税收成本。 　

2、　一、包装物押金涉及消费税的相关规定　　    《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》第十三条　应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的或者已收取的时间超过12个月的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。　　对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内没有退还的

3、，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。二、对逾期的理解及涉税处理 增值税法与企业所得税法对个别包装物周转使用期限较长的“逾期”的规定不一致。国税函［2004］827号文件取消的是国税函[1995]288号第十一条“个别包装物周转使用期限较长的，报经税务征收机关确定后，可适当放宽逾期期限”的规定，而不是《国家税务总局关于企业取得的逾期包装物押金收入征收企业所得税问题的通知》（国税发[1998]228号），所以企业所得税还存在延长逾期时间的规定，这种规定不能混用。根据税法规定，“逾期”未必一定要

4、在 1年之后。正确的理解应该是签订了购销合同，规定押期在 1年之内的，以实际合同逾期为计算收入和税额的时间；没有签订购销合同或签订购销合同规定押期在 1年以上的，以已超过 1年仍未返还的作为计算收入和税额的时间。从以上两类涉税法规可以看出，包装物押金的涉税处理，关键是围绕是否逾期的时间界定以及是否区分酒类产品两个方面展开的。这里用图表来说明：   三、包装物押金收入的计税方法及计算公式　　根据税收法规的规定，包装物押金收入视为含税收入，在计征增值税。消费税时，应先换算成不含税收入再并入销售额计税，其计算公式为：　　1、

5、不含税押金收入=含税押金收入／（1+增值税税率或征收率）　　公式中的增值税税率同销售货物的增值税税率；公式中的征收率为采用简易征税办法的应税货物的征收率。　　2、应纳增值税=不含税押金收入×增值税税率或征收率　　应纳消费税=不含税押金收入×消费税税率　　（公式中的消费税税率同包装应税消费品的消费税税率）四、包装物押金税务筹划（一）变“包装物作价出售”为“收取包装物押金”的方式　　根据国税发[1993]154号文件和财税字[1995]53文对包装物押金的税务处理规定，我们可以看出：如果将包装物的“出售”改为“收取押金”的

6、形式，而且在税法认可的约定时间内及时返还，则可以合理的避免对包装物部分的税收支出。下面用实例说明：　　例1：某焰火生产企业为增值税一般纳税人，2012年度销售焰火50000件，每件价值200元（不含税），另外包装物的价值为每件20元（含税）。那么该企业应该进行怎样的销售处理才能够达到税后利润最大化的目的？（根据现行税法规定，鞭炮、焰火的消费税税率为15%）方案一：采取包装物作价出售的方式（单位：元）　　企业当期发生的销项税额=200×50000×17%+20×50000÷（1+17%）×17%=1845299.15（元

7、）　　企业当期缴纳的消费税额=200×50000×15%+20×50000÷（1+17%）×15%=1628205.13（元）　　方案二：采取包装物押金的形式。这里假设企业对每件包装物单独收取押金20元，显然此项押金将不会并入焰火产品的销售额中征税。　　若包装物押金在1年内收回。企业当期发生的销项税额=200×50000×17%=1700000（元），企业应交纳的消费税税额=200×50000×15%=1500000（元）。较之方案一，该企业可节约增值税也可节约消费税支。　　若包装物押金在1年内未收回。那么企业在1年后

8、应补交增值税税额20×50000÷（1+17%）×17%=145299.15（元），补交消费税税额20×50000÷（1+17%）×15%=128205.13（元）。较之方案一，包装物押金的增值税和消费税的纳税期限延缓了1年，这也充分利用了资金的时间价值。从该案例我们可以看出，企业在条件允许的情况下，不应将包装物作价随同主要产品出