融资性售后回租承租人会计处理

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1、融资性售后回租承租人会计处理万方数据胡群峰(南京油运股份有限公司，江苏南京210003)【摘要】介绍《企业会计准则第21号——租赁》对售后回租业务会计处理的相关规定，对比《企业会计准则第2l号——租赁》与《国际会计准则第17号——租赁》的有关规定，指出前者在概念和会计处理方面的缺陷并提出完善建议，最后通过实际案例说明承租人的会计处理。【关键词】售后回租；会计准则；国际财务报告准则；承租人；会计处理1售后回租相关概念1。1最低租赁付款额最低租赁付款额是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项(不包括或有租金和履约成本)，加

2、上由承租人或与其有关的第3方担保的资产余值。最低租赁付款额一般视租赁协议规定的内容而定。1．2最低租赁付款额的现值最低租赁付款额现值是指承租人最低租赁付款额在租赁开始日的价值。承租人在计算最低租赁付款额的现值时，必须合理选择折现率。确认折现率时，能够取得出租人租赁内含报酬率的，应当采用租赁内含报酬率，否则应采用租赁合同规定的利率，当以上两者都无法确定时，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。1．4担保余值对承租人而言，担保余值是指由承租人或与其有关的第3方担保的资产余值。资产余值指在租赁开始估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。未

3、担保余值指租赁资产余值中扣除对出租人而言的担保余值之后资产余值。1．5未确认融资费用未确认融资费用是指在租赁开始日，租赁资产的人账价值与最低租赁付款额之间的差额。在分摊未确认融资费用时，按照实际利率法分摊，分摊率可选择出租人的内涵报酬率、合同规定的利率、银行同期贷款利率和公允折现率。1．6履约成本履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。1．3租赁内涵报酬率租赁内含报酬率是指在租赁开始日，使最低租赁2收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接

4、费用之和的折现率。收稿日期：2009．08—10作者简ft：胡群峰(1976一)，男，会计学硕士，从事公司资金风险管理工作。·40·我国租赁准则与国际财务报告准则的比较尽管我国《企业会计准则第21号——租赁》(CAS万方数据21)对售后回租业务的规定不如《国际会计准则第17号——租赁：》(IAS17)的详细，但2009年注册会计师考试全国统一考试辅导教材《会计》中的说明和举例表明，我国对售后回租交易处理的立场与国际会计准则理事会基本相同。2．1售后回租交易的分类CAS21和IAS17都把售后回租交易分为2类：经营性售后回租和融资

5、性售后回租。分类的依据是对确认融资租赁的6项规定，只要满足规定中的任意1条即被认定为融资性售后回租，其他的交易形式则被认定为经营性售后回租。从CAS21和IAS17的附注可以看出，我国和国际会计准则理事会都强调对同一资产出售并回租会计处理的规定。2．2租赁资产入账价值的确认CAS21和IAS17都指出，承租人应当将租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低的作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款入账，将差额作为未确认融资费用。未确认融资费用按照实际利率法进行摊销。2．3售后回租损益的确认和分摊我国

6、对售后租回交易的损益处理原则与国际会计准则理事会一致：如果售后回租交易被认定为融资租赁，那么这种交易实质上转移了买主所保留的与该项租赁资产的所有权有关的全部风险和报酬，而出租人提供资金给承租人并以该项资产作为担保。因此，售价与必需资产账面价值之间的差额在会计上均未实现，应予以递延，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。3CAS21存在的问题及完善建议3．1对租赁资产入账价值的确认我国租赁准则指出，承租人应当将租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低的作为租入资产的入账价值。该规定中存在3个基本

7、概念：(1)租赁开始日公允价值；(2)最低租赁付款额现值；(3)最低租赁付款额采用的现值折现率。如不对这3个基本概念从定义上予以明确，对确认租入资产的入账价值会产生一定影响。3．1．1租赁开始日的公允价值公允价值是指熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下所确定的价格，或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以被买卖的成交价格。在实务中，通常使用出租人或承租人提供的对该资产的评估价作为公允价值的标准，但这种标准易受人为操作影响，评估价难以公允地反映租赁开始日的资产价值。因此，为了公允地反映资产在租赁El的公允价值，应以承租人和出租

8、人以不同评估机构出具的评估报告或专业出版物对资产在租赁单月公布的评估价或最近同类型资产在公开市场的成交价的平均数为租赁资产在租赁当日的公允价值。3．1．2最低租赁付款额最低租赁付款额是指承租人应支付或可能被要求支付的款项(不包括或有租金和履约成本)，加上由承租人