美国预约定价协议转让定价方法探析.doc

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1、美国预约定价协议转让定价方法探析预约定价协议（AdvancePricingAgreements,简称APA）是指纳税人与税务机关预先约定关联交易所适用的转让定价原则和方法，用以解决和确定未来（或以前）年度关联交易涉及的税收问题所做出的一系列安排的总称。在预约定价协议中，纳税人和税务机关确定的核心条款是关联交易中使用的转让定价方法（TPM）o美国的预约定价协议发展最快、最完善，也最具有操作性，对于各种转让定价方法作了详细的规定，其转让定价方法实践值得探讨。一、美国APA转让定价方法的应用（一）APA转让定价方法的分类美国自1991年实施APA以来，按正常

2、交易原则对关联企业交易进行调整的方法较多，但归纳起来主要有两大类方法：一类是以交易为基础的方法一一比较价格法，包括可比非受控价格法、再销售价格法、成本加价法等；另一类是以利润为基础的方法比较利润法，包括可比利润法、利润分成法等。对其转让定价方法的实践情况进行汇总，如表1所示。（二）APA转让定价方法的特点根据表1,可以发现APA转让定价方法的特点包括：一是比较利润法的使用数量超过比较价格法。从1991年以来，比较利润法使用数量是比较价格法的1.95倍，自2000年以来，除2002年外，各年比较利润法使用数量都超过了比较价格法。二是在比较价格法中，成本加

3、价法采用数量最多，居二、三位的分别是可比非受控价格法和再销售价格法。自1991年来，成本加价法的总数（244）远超过了可比非受控价格法和再销售法的总数（163）,证明该方法比后两种方法应用的更加广泛。三是在比较利润法中，可比利润法采用数量最多，它是美国1994年修改转让定价规章时新加入的方法，利润分成法次之。二、转让定价方法应用情况的原因分析（一）应用比较利润法超过比较价格法的原因一是比较价格法在现实采用过程中存在困难。从APA理论和原则两方面看，比较价格法是最合理、最简便的方法，但以非关联企业之间交易数据为基础的比较价格法，最关键的是要找到适用的可比

4、价格，其可靠性程度取决于受控交易与非受控交易之间的可比程度，可比性越高可靠性越强。但由于一些原因,导致这种可比程度较低；从而限制了该方法的使用'主要有:关联企业之间的交易不同于完全独立企业之间的交易，作为参照的非受控交易与作为调整对象的受控交易之间的差异总是存在的，存在一些只在关联企业内部进行而独立企业之间不会进行的交易，很难找到适用的可比价格；美国APA中关联方间关系的性质适于应用比较利润法，关联企业间的交易经常具有独特性，关联企业间经常共同开发无形资产，开发的成本需要在各企业间进行适当分配；纳税人负有拟采用转让定价方法的举证责任，APA需要付出成本

5、和时间，纳税人的关联交易一般都是非常规方法所能解决的，而比较利润法的较多应用，也正是这种非常规性的一种反映。二是1994年美国新的转让定价稅制规定了最优法原则。此前规则中对调整转让定价的具体方法，规定了优先顺序：其中可比非受控价格法为第一选择，其次为再销售价格法或成本加价法，而这些方法之外的其他方法则被排在第三顺序。1994年新规则改变了这一规定，认为某些类型的交易并不和特定的方法相对应，对于具体的情况，需找到最合适的方法，这使得转让定价方法的确定有了很大的灵活性。纳税人和税务机关双方都同意灵活的方法安排，这也是预约定价协议实行的初衷，避免了事后调整所

6、带来的争议。三是比较利润法适应了美国转让定价税制的需要。该法的大量适用至少有以下三个原因：二十世纪90年代后，跨国公司的结构与内部交易活动日趋复杂，内部交易所占整个公司交易的比例越来越高，且难以在外部市场上找到可比交易，比较价格法的适用越来越困难；外国企业在美国境内的直接投资迅速增加，若通过转让定价将利润转到国外，美国的税基将受到严重侵蚀，比较利润法是提高美国跨国公司所得稅的一个有效办法；比较利润法从比较具体交易项目的利润人手，反证交易定价的不合理，并将不正常的应税所得调整为正常的应税所得，能排除功能等差异对可比性的影响，因而容易被使用者接受。（二）比

7、较价格法中各方法结构的原因一是关于可比非受控价格法应用情况的原因。该法依赖于产品的可比性和可靠性分析。在签订APA时，税务机关和纳税人需要紧密合作,以便找到最适合的参照物。根据APA实践，可比非受控价格法大部分都是内部交易的可比性，由于很难找到与受控交易非常类似而不对价格产生影响的产品，再加上非受控交易的资料获得往往涉及到商业秘密，因此在实践中可比非受控价格法所适用比例不高。二是成本加价法与再销售价格法应用情况的原因。与可比非受控价格法相比，这两种方法对产品的可比性要求较低，更依赖于功能分析和会计方法方面的相同或相似程度。在APA中，成本加价法采用数量

8、相对较多,主要原因有两方面：一方面是在关联买方与关联卖方之间的交易并没有可比非受控交易，且关联