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1、公允价值会计在金融危机背景下应用的思考金融危机引发的公允价值争论 国际会计准则委员会(IASC)在第32号国际会计准则(IAS32)中,对公允价值这样定义:“公允价值是指在公平交易中,熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债结算的金额”。公允价值计量的时态观是动态的,有别于历史成本计量的静态时态观,使企业会计报表信息更加相关、对决策更有用,这也是公允价值计量属性优于历史成本计量属性的主要原因之一。但金融危机的爆发,却引发正反两方对公允价值的争论。 以银行家、金融业人士为代表的反方,认为公允价值会计要求金融产品按照“公允价值”计量的规定,在市场大跌和市场定价功能缺失的情况
2、下,导致金融机构过分对资产按市价减计,造成亏损和资本充足率下降,进而促使金融机构加大资产抛售力度,从而使市场陷入交易价格下跌—资产减计—核减资本金—恐慌性抛售—价格进一步下跌的恶性循环之中,导致了金融市场的不稳定,公允价值会计准则与金融机构资本充足要求的联动引起了一些金融机构的倒闭,对加重金融危机起到推波助澜的作用。 以会计界为代表的正方,认为银行在金融危机中所暴露出来的问题,绝大多数并不是由新资本协议构架所造成的,而是由于在执行中存在缺陷。公允价值只是把情况表现出来,市场波动的影响被公允价值准则所捕获,但金融危机并不是由它而引起的。公允价值会计代表未来计量方向,符合经济发展的
3、需要。本次金融危机原则上是经济问题而非会计问题,是许多因素相加的结果。因此,所谓的取消公允价值会计并不能终结危机。会计准则本身没有问题,有问题的是金融机构对该准则双向和功利的态度。 公允价值在运用中存在的问题 (一)公允价值的可靠性问题 公允价值的获取存在一定的难度。我国企业会计准则体系在确定公允价值时,严格规范了运用公允价值的前提条件,即公允价值应当能够可靠计量,但由于我国在新会计准则推出的同时,缺乏对为何审慎使用做比较详细的解释说明,容易传递出“公允价值存在较大缺陷,不宜采用”的错误信息,这就会曲解“公允价值”计量,甚至误解我国在公允价值使用方面的初衷,企业会计
4、人员在具体运用相关具体准则时,可能会顾及其相对难以操作的特性而尽力回避。 (二)公允价值的可操作性问题 对公允价值操作应用方面主要涉及的问题有两个:一个是范围问题,主要回答哪些经济事项需要按照公允价值计量;另一个是方法问题,主要回答如何按照公允价值计量问题。对于前一个问题,我国新会计准则中已经做了明确规定,但是对于后一个问题,在新会计准则中并没有明确的规定。这样产生的后果是,会计人员虽然知道哪些具体业务需要进行公允价值计量,但是如何对其进行计量,却缺乏可操作性。因此,我国单独的公允价值计量准则及相关指引内容的缺失,可能会成为阻碍公允价值计量合理、有效运用的关键因素。 (三)
5、公允价值的盈余管理问题 新准则为企业蓄意利润操纵提供了机会。相比较于以往我们对于公允价值使用的回避,新会计准则有条件地引入了公允价值计量属性,使得企业盈余的弹性增强。对职业判断的过度依赖使得公允价值被操纵存在理论上的可能。与其他计量属性相比,公允价值计量属性的最大区别在于大部分按照公允价值计量的资产和负债,其在每一会计期间的公允价值上下变动的部分计入当期损益。由于公允价值“生存”的限定性条件,过多地依赖于会计人员对具体交易事项和相关条件的职业判断,在我国现阶段相关市场尤其是资产评估市场不够成熟和充分以及相关人员执业水平参差不齐的客观情况下,公允价值的确认难免出现“显失公允”现象
6、,也就难免会出现公允价值再次成为利润操纵的工具。 (四)金融危机下公允价值发展趋向 会计界关于公允价值的准则规定还有很多不完善的地方,这并不应成为废止公允价值会计的理由。正如IASB主席大卫特迪爵士指出的,“退回历史成本会计解决不了金融工具的计量问题”。在他看来,“公允价值是所有金融工具唯一合适的计量方法。公允价值会计绝不会因为金融界的指责而夭折。退回历史成本模式将成为会计史上不可饶恕的大倒退。金融界对公允会计准则并不能给企业带来损失,它只是跟随市场,并非领导市场”。 虽然公允价值在运用中存在诸多的问题,但在现代市场经济中仍有公允价值会计的运用基础。所以公允价值仍将“计量未来
7、”成为当前的主流论调,人们开始把更多的精力转向对公允价值会计准则的修改和完善之中。这无疑是当前最务实的选择。只要决策有用的会计目标仍然得到认可,公允价值会计的基础就难以削弱。从这个方面讲,无论采取对金融资产重分类以避免使用公允价值,还是通过其他方式停止公允价值会计的措施都缺乏合理性。IMF在最新发表的《全球金融稳定报告》就本次金融危机中公允价值会计准则的发展给出了答案,IMF认为,“采用公允价值会计准则仍然是未来的趋势,其中一个关键挑战,就是要改善公允价值会计准则的框架,以加强市
